Decizie nr. 341/R din 29.05.2024

- art. 47 alin.2 din Codul de procedură fiscală

Aducerea la cunoștința contribuabilului a deciziei de impunere în cadrul unor dosare de executare silită, aspect care ar acoperi viciul procedural constând în necomunicarea actelor fiscale conform prevederilor legale, nu are nicio relevanţă, întrucât dacă legiuitorul ar fi dorit să reglementeze o situaţie de excepţie în ceea ce priveşte comunicarea actului fiscal şi efectele sale, ar fi făcut-o de maniera în care a înţeles să o facă în contextul altor acte normative şi situaţii juridice.

Mai mult, se reţine că în privința începutului curgerii termenului de formulare a contestației administrativ fiscale , astfel cum este reglementat de art. 270 din codul de pr. fiscală, este permisă echipolența, în condițiile art. 184 alin. 2 C.pr.civ., respectiv se consideră că actul a fost comunicat părții și în cazul în care aceasta a primit, sub semnătură, copia actului, precum și în cazul în care a cerut comunicarea actului unei alte părți.

Dar echivalența actului de procedură fiscală nu operează și în ipoteza cunoașterii emiterii actului de procedură, astfel cum este susținut de către recurenta pârâtă.

Prin urmare, în prezenta speţă nu sunt incidente dispoziţiile art. 431 și art. 435 Cod procedură civilă la care face trimitere recurenta pârâtă, întrucât în cadrul sentinţei civile nr. 10708/2021 nu a fost analizată modalitatea de comunicare sau de luare la cunoştinţă de către intimaţii reclamanţi a deciziei de impunere nr. xxx1/11.09.2015.

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Braşov, la data de 26.07.2022, reclamanții AB., AC. și AD., în contradictoriu cu pârâta Comuna X., prin primar, au solicitat anularea actului administrativ reprezentat de Decizia nr. xxxx din 24.06.2022 privind soluționarea contestației administrative, precum și anularea titlurilor de creanță reprezentate de Deciziile de impunere nr. xxx1/11.09.2015, nr. xxxx3/2021, nr. xxx5/2021 și nr. xxx4/2022.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 814/CA din 23 octombrie 2023, Tribunalul Braşov – Secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis, în parte, cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanții AB., AC. și AD., în contradictoriu cu pârâta Comuna X..

A anulat Decizia de soluționare a contestației nr. xxxx/24.06.2022 și Decizia de referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. xxxxx/08.11.2021, emise de pârâtă.

A respins în rest cererea.

3. Calea de atac exercitată

3.1.

Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs reclamanții AB., AC. și AD., prin care au solicitat admiterea recursului, casarea, în parte, a sentinței recurate, iar în rejudecare, admiterea acțiunii și cu privire la Decizia de impunere pentru anul 2015 nr. xxx1/11.09.2015.

În motivarea recursului, recurenții-reclamanți au invocat cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (l) pct. 5 Cod procedură civilă, în susținerea căruia au apreciat că instanța de fond a reținut, în mod greșit, că reclamanții nu au invocat niciun motiv pentru anularea deciziei nr.xxx1/2015, în condițiile în care argumentele acestora au fost cuprinse la pct.

III din cuprinsul acțiunii, ținând cont și de faptul că actele administrativ-fiscale din litigiu nu au fost comunicate reclamanților.

De asemenea, în mod nelegal, a reținut tribunalul prin considerentele sentinței că suma de 6622 lei, cuprinsă în Decizia nr.xxx1/2015 reprezintă impozit pe vânzarea domeniului privat, de vreme ce acesta nu este un impozit, ci, probabil, un rest de preț, având natura juridică de creanță bugetară (izvorâtă din contractul de vânzare), pe care intimata-pârâtă o putea revendica pe altă cale, dar aceasta a inserat-o abuziv în corpul deciziei de impunere, ca și creanță fiscală strict cu intenția de a aplica penalități mai mari și de a fi executată prin procedura executării fiscale.

Astfel, au susținut recurenții că, la pct.III al cererii de chemare în judecată, în vederea anulării tuturor deciziilor de impunere în litigiu, au invocat susţinut că modalitatea de executare aleasă de către Comuna X. nu este legală, deoarece instituția pârâtă deține împotriva recurenților o creanță izvorâtă dintr-un contract civil, nefiind, deci, o creanță fiscală, nefiind justificată emiterea titlului executoriu, conform prevederilor art. 226 Cod procedură fiscală.

Acest aspect rezultă chiar din titlul executoriu nr. xx40, în care s-a consemnat că titlurile de creanță puse în executare și care conțin creanțe fiscale principale și accesorii sunt Deciziile de impunere nr. xxx1/11.09.2015, nr.xxxx3/2021, nr. xxx5/2021 și nr. xxx4/2022 , decizii emise în urma unei vânzări a unui imobil din domeniul privat al statului.

Or, potrivit art. 1 din Codul de procedură fiscală, prin creanță fiscală, principală și accesorie, strict raportat la speță, se înțelege dreptul statului la perceperea impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, resppectiv dreptul la perceperea dobânzilor, penalităților sau majorărilor aferente unor creanțe fiscale principale.

Iar prin titlu de creanță fiscală se înlelege, conform aceluiași cod, actul prin care, potrivit legii, se stabilește și se individualizează creanța fiscală.

În cauză, în opinia recurenților, este vorba de o creanță bugetară, definită de Codul de procedură fiscală ca acel drept al statului la încasarea oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat, reprezentând creanța bugetară principală și creanța bugetară accesorie.

Iar, potrivit art. 226 alin. (3) Cod procedură fiscală executarea silită a creantelor bugetare rezultate din raporturi juridice contractuale se efectuează în baza hotărârii judecătorești sau a altui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.

Astfel, din interpretarea textelor legale de mai sus, rezultă că intimata-pârâtă nu are dreptul de a emite titluri de creanță/executorii în baza Codului fiscal și a Codului de procedură fiscală, sens în care se impune anularea deciziilor de impunere prin care se aplică accesorii asupra unui debit principal izvorât dintr-un contract de vânzare-cumpărare.

În concluzie, au arătat recurenții că tribunalul nu a analizat argumentele de mai sus invocate prin acțune și nu a precizat motivele pentru care le-a înlăturat, ceea ce determină incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (l) pct. 5 Cod procedură civil, raportat la art. 425 din același cod, sens în care au solicitat admiterea recursului, astfel cum a fost formulat.

În drept, s-au invocat textele legale evocate în cuprinsul memoriului de recurs.

3.2.

Împotriva sentinţei civile nr. 814/CA din 23.10.2023, pronunțată de Tribunalul Braşov – Secţia a II-a civilă de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs și pârâta Comuna X., solicitând admiterea recursului, modificarea, în parte, a hotărârii atacate, iar în rejudecare, respingerea cererii de anulare a deciziei de soluționare a contestatiei nr. xxxx/24.06.2022 si a deciziei de plata accesorii nr. xxxx3108.11.2021.

În motivarea recursului, recurenta-pârâtă a invocat aplicarea greşită de către instanţa de fond a normelor de drept material, aspect care se circumscrie motivului de casare prevăzut de art.488 alin.1 pct.8 Cod procedură civilă.

În susţinerea acestui punct de vedere, a arătat că, în mod contrar celor reținute de prima instanţă, decizia de impunere nr. xxx1/11.09.2015 a fost comunicată reclamanților, dovada fiind însăși sentinta civila nr 10708/13.12.2021 pronunțată în cauza nr. xxx/197/2021 a Judecătoriei Brașov, iar decizia de impunere nr xxxx3/2021, reprezentând accesorii calculate la decizia nr. xxx1/2015, a fost contestată în cadrul dosarului nr. xxxxx/197/2022.

Așadar, au apreciat recurenții că a fost dovedită gresita interpretare a art.431 și art. 435 Cod procedură civilă, ceea ce a generat solutia de admitere, în parte, a cererii de chemare în judecata, cu încălcarea efectului pozitiv al lucrului judecat dat de considerentele sentinței civile nr. 10708/13.12.2021, pronunțată în cauza nr. xxx/197/2021, în sensul că o acțiune nu poate fi judecată decât o singură dată și că o constatare dintr-o hotărâre judecătorească definitivă nu trebuie contrazisă de o altă hotarare, tocmai în scopul de a se realiza o administrare uniforma a justitiei.

Contrar instantei de fond, sentinta civila mentionată dovedeste faptul comunicarii deciziei de impunere nr xxx1/2015 către reclamanti, cât şi a necontestarii, si justifică legalitatea emiterii deciziei de accesorii nr. xxxx3/2021 şi a deciziei nr. xxxx/24.06.2022.

A concluzionat susţinând că, daca prin sentinţa civilă mentionată se constată că decizia de impunere nr.xxx1/2015 (care a stat la baza emiterii deciziei de accesorii nr.xxxx3/2021) este legal comunicată și necontestată, devenită titlu executoriu, rezultă ca solutia instantei de fond din prezenta cauza este nelegală, dată cu interpretarea gresită a considerentelor din sentinţa civilă nr 10708/13.12.2021, motiv pentru care recurenta-pârâtă a solicitat admiterea recursului, așa cum a fost formulat.

4. Apărarea intimatului-reclamant

Recurenții nu au formulat întâmpinare la recursul părții potrivnice.

5. Aspecte procesuale

La termenul de judecată din data de 16.04.2024, Curtea a luat act de precizărille avocatului recurenţilor-reclamanţi în sensul că din eroare a fost indicat art. 488 alin. 1 pct. 5 Cod procedură civilă, motivul de recurs invocat fiind în realitate cel prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 6 Cod procedură civilă, și că nu înţelege să invoce şi motivul de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 8 Cod procedură civilă.

Curtea a dispus, prin încheierea de ședință din data de 16.04.2024, ataşarea la dosarul cauzei a dosarului nr. xxx/197/2021 aflat pe rolul Tribunalului Braşov.

6. Considerentele Curţii de Apel asupra recursului formulat

Examinând legalitatea sentinţei recurate, în limita motivelor de recurs formulate, se reţine că recursul declarat de către Comuna X. este nefondat, iar recursul declarat de către AB., AC. şi AD. este fondat pentru considerentele ce succed:

• Cu privire la recursul declarat de recurenta pârâtă Comuna X.:

Recurenta îşi întemeiază recursul pe dispozițiile art.488 alin.1 pct. 8 Cod procedură civilă care prevăd că ,,Casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: 8. când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material,,.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin.1 pct. 8 Cod procedură civilă, normele de drept material apreciate a fi fost aplicate greşit de către instanţa de fond sunt cele prevăzute de art. 47 din Legea nr. 207/2015 privind comunicarea actelor administrativ fiscale şi modalitatea de calcul a dobânzilor şi penalităţilor.

În acest sens, Curtea constată că problema de drept ridicată de recurenta pârâtă Comuna X. este legată de modalitatea de comunicare către recurenții reclamanți a deciziei de impunere pentru anul 2015 nr. xxx1/11.09.2015, precum și modalitatea de calcul a obligaţiilor accesorii prin decizia nr. xxxx3/08.11.2021.

Referitor la criticile invocate, Curtea reține că alin. 2 al art. 47 Cod procedură fiscală stabileşte mai multe modalităţi de comunicare a actelor fiscale, respectiv comunicarea prin poştă sau prin remitere la domiciliul fiscal al contribuabilului/sediul organului fiscal, iar în măsura în care comunicarea prin poştă nu poate fi realizată, atunci organul fiscal este obligat să procedeze la comunicarea actului prin publicitate.

Așa cum rezultă și din considerentele Deciziei nr. 885/15.12.2020 Curtea Constituțională a statuat că ,,Modalitățile de efectuare a comunicării actului administrativ fiscal sunt reglementate în cuprinsul art. 47 din Legea nr. 207/2015, însă ele nu sunt alternative, organul fiscal neavând posibilitatea să aleagă modalitatea de comunicare care i se pare mai convenabilă, ci trebuie urmată, gradual, o ierarhie a modalităților de comunicare.

Modalitățile de comunicare a actului administrativ fiscal consacrate de Legea nr. 207/2015 sunt: comunicarea directă, această modalitate de comunicare presupunând înmânarea directă a actului administrativ fiscal emis pe suport hârtie către contribuabil/plătitor sau către împuternicitul acestuia, sub semnătură de primire; comunicarea prin poștă, la domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului ori al împuternicitului acestuia, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire; comunicarea actului administrativ fiscal emis în formă electronică, prin mijloace electronice de transmitere la distanță, și comunicarea prin publicitate,,.

Așadar, comunicarea actelor administrativ fiscale prin publicitate reprezintă o modalitate ultimă și subsidiară de comunicare a actelor administrative fiscale, folosită doar în cazul în care celelalte modalități de comunicare nu au putut fi îndeplinite din motive obiective (paragf. 16 din decizia nr. 885/2020)

Cu toate acestea, în prezenta speţă regula generală privind comunicarea actelor contestate de intimatii reclamanți nu a fost urmată, Decizia nr. xxxx3/08.11.2021, referitoare la obligaţiile de plată accesorii fiind comunicată intimaților reclamanți exclusiv prin publicitate, iar Decizia de impunere pentru nr. xxx1/11.09.2015 nefiind comunicată intimatilor reclamanți.

În acord cu prima instanță și contrar susținerilor recurentei Comuna X., art. 48 alin. (2) C. pr. fisc. stabilește că „Actul administrativ fiscal care nu a fost comunicat potrivit art. 47 nu este opozabil contribuabilului/plătitorului şi nu produce niciun efect juridic”, iar cum decizia nr. xxx1/11.09.2015, precum şi celelalte decizii contestate de către intimaţii reclamanţi nu au fost legal comunicate contribuabililor, acestea nu pot produce niciun efect și nu pot constitui temei pentru a se calcula accesorii la debitele stabilite în cuprinsul acestora, ținând seama de faptul că dobânzile şi penalităţile de întârziere se datorează pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor fiscale principale (art. 173 alin. 1 C. pr. fiscală).

De asemenea, neindicarea actului care stabilește obligația de plată principală de 160.648 lei (pentru care s-au calculat accesorii de 17.671,28 lei, aferente intervalului 01.01.2021-30.11.2021) face imposibilă verificare legalității stabilirii acestor accesorii și atestă în fapt calcularea unor accesorii cu privire la o creanță principală inexistentă.

Altfel spus, necomunicarea actului juridic contribuabilului nu naşte în sarcina acestuia nicio obligaţie de plată a datoriilor fiscale constatate, actul administrativ fiscal necomunicat neputând fi pus în executare silită contra celui vizat şi nici să genereze curgerea de dobânzi sau alte accesorii pe perioada ulterioară emiterii, dar necomunicării lui.

Totodată, instanța de recurs reține, contrar criticilor recurentei pârâte, că în lipsa comunicării deciziilor contestate, conform art. 47 alin.2 din codul de pr.

Fiscală, intimații reclamanți au fost puși în imposibilitate de a verifica legalitatea actului administrativ, cu precădere în ceea ce priveşte existenţa tuturor elementelor obligatorii ale actului administrativ fiscal.

Criticile recurentei pârâte potrivit cărora intimații reclamanți ar fi cunoscut conținutul deciziei de impunere nr. xxx1/11.09.2015 prin aducerea la cunoștința acestora a acestei decizii în cadrul dosarului nr. xx6/197/2021 și în cadrul dosarului nr. xxxxx/197/2022, aspect care ar acoperi viciul procedural constând în necomunicarea actelor fiscale conform prevederilor legale, nu pot fi primite de către instanţa de recurs, întrucât dacă legiuitorul ar fi dorit să reglementeze o situaţie de excepţie în ceea ce priveşte comunicarea actului fiscal şi efectele sale, ar fi făcut-o de maniera în care a înţeles să o facă în contextul altor acte normative şi situaţii juridice.

Mai mult, Curtea reține că, în privința începutului curgerii termenului de formulare a contestației administrativ fiscale , astfel cum este reglementat de art. 270 din codul de pr. fiscală, este permisă echipolența, în condițiile art. 184 alin. 2 C.pr.civ., respectiv se consideră că actul a fost comunicat părții și în cazul în care aceasta a primit, sub semnătură, copia actului, precum și în cazul în care a cerut comunicarea actului unei alte părți.

Dar echivalența actului de procedură fiscală nu operează și în ipoteza cunoașterii emiterii actului de procedură, astfel cum este susținut de către recurenta pârâtă.

Prin urmare, în prezenta speţă nu sunt incidente dispoziţiile art. 431 și art. 435 Cod procedură civilă la care face trimitere recurenta pârâtă, întrucât în cadrul sentinţei civile nr. 10708/2021, întrucât în cadrul acestei sentinţe judecătoreşti nu a fost analizată modalitatea de comunicare sau de luare la cunoştinţă de către intimaţii reclamanţi a deciziei de impunere nr. xxx1/11.09.2015.

Luând în considerare aspectele mai sus menționate, Curtea reține ca fiind nefondat recursul declarat de recurenta pârâtă Comuna X., motiv pentru care, în temeiul art. 496 Cod procedură civilă, îl va respinge.

• Cu privire la recursul declarat de recurenţii reclamanţi AB., AC. şi AD.:

Recurenţii reclamanţi îşi întemeiază cererea de recurs pe dispoziţiile art. 488 alin.1 pct.6 Cod procedură civilă care prevăd că „casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru motive de nelegalitate atunci când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei”.

Analizând motivul de casare prevăzut de art. 488 al. 1 pct.6 cod pr.

Civ prin raportare la motivele de recurs invocate, Curtea constată că recurenţii reclamanţi a învestit instanţa de fond cu o cerere de chemare în judecată având ca obiect anularea actului administrativ reprezentat de Decizia nr. xxxx din 24.06.2022, precum și anularea titlurilor de creanță reprezentate de Decizia de impunere xxx1 din 11.09.2015, Decizia xxxx3/2021, Decizia xxx5/2021 și Decizia xxx4/2022.

La punctul III din cadrul cererii de chemare în judecată, recurenţii reclamanţi au expus motivele de nelegalitate care conduc la anularea Deciziei nr. xxxx3/2021, Deciziei nr. xxx5/2021 și Deciziei nr. xxx4/2022.

Astfel, reclamanţii au arătat că cele trei decizii sunt lovite de nulitate, întrucât instituția pârâtă deține împotriva lor o creanță izvorâtă dintr-un contract civil şi nu o creanță fiscală, nefiind justificată emiterea titlului executoriu, conform prevederilor art. 226 Cod procedură fiscală.

Aşadar, reclamanţii au concluzionat că din interpretarea art. 226 Cod procedură fiscală, rezultă că intimata-pârâtă nu are dreptul de a emite titluri de creanță/executorii în baza Codului fiscal și a Codului de procedură fiscală, sens în care se impune anularea deciziilor de impunere prin care se aplică accesorii asupra unui debit principal izvorât dintr-un contract de vânzare-cumpărare.

Tribunalul Braşov a reţinut, însă, în considerentele sentinţei recurate , că ,,nu sunt indicate niciun fel de motive pentru anularea celor 3 decizii de impunere (nr. xxx4/2022, xxx1/2015, xxx5/2021) și nici nu sunt identificate motive de ordine publică, astfel încât tribunalul va respinge ca neîntemeiată cererea de anulare a acestora,,.

Or, în condiţiile în care prima instanţă a omis să analizeze motivele de nelegalitate invocate de către recurenţii reclamanţi, reţinând o altă situaţie de fapt sub aspectul motivelor de nelegalitate invocate de către reclamanţi în ceea ce priveşte deciziile de impunere nr. xxx4/2022, nr. xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021, prima instanţă nu a examinat, în mod efectiv, fondul cauzei cu privire la deciziile de impunere nr. xxx4/2022, nr.xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021, respectiv dacă sunt întemeiate motivele de nelegalitate a deciziilor de impunere xxx4/2022, nr.xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021 prin raportare la ansamblul probelor administrate de părţi şi dispoziţiile legale incidente în cauză.

Mai mult, recurenţilor reclamanţi li s-a cauzat o vătămare procesuală, care nu poate fi înlăturată altfel decât prin casarea, în parte, a sentinţei atacate, pentru a se asigura astfel părţilor dreptul la un proces echitabil, ca garanţie a legalităţii şi temeiniciei hotărârii judecătoreşti ce va fi dată în cauză, instanţa de fond urmând să analizeze toate aspectele de fapt şi de drept referitoare la motivele de nelegalitate a deciziilor de impunere nr. xxx4/2022, nr.xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021 invocate de către recurenţii reclamanţi, precum şi susţinerile în apărare ale intimatei recurente pârâte Comuna X..

Din perspectiva celor expuse, hotărârea instanţei de fond în ceea ce priveşte capătul de cerere privind anularea deciziilor de impunere nr. xxx4/2022, nr.xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021 nu se circumscrie exigenţelor art. 425 alin. 1 lit. b c. proc. civ., iar considerentele sentinței atacate cu privire la deciziile de impunere nr. xxx4/2022, nr.xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021 sunt în întregime străine de natura cauzei.

Pentru aceste considerente instanța de recurs apreciază că este întemeiat motivul de casare prev. de art. 488 al. 1 pct. 6 c. proc. civ., instanța de fond neanalizând cauza cu care a fost investită în ceea ce priveşte motivele de nelegalitate privind anularea deciziilor de impunere nr. xxx4/2022, nr.xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021, motiv pentru care, în baza dispoziţiilor art. 496 şi art. 498 alin. 2 Cod de procedură civilă, urmează să admită recursul, să caseze în parte sentinţa recurată şi să trimită cauza spre rejudecare la aceeași instanță doar în ceea ce priveşte capătul de cerere al reclamanţilor referitor la anularea deciziilor de impunere nr. xxx4/2022, nr.xxx1/2015 şi nr. xxx5/2021, emise de Comuna X..

Se va menţine soluţia pronunţată de către Tribunalul Braşov - Secţia a II-a Civilă, de Contencios Administrativ şi Fiscal cu privire la anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. xxxx/24.06.2022 și Deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii nr. xxxxx/08.11.2021, emise de Comuna X., ca fiind temeinică şi legală.