Decizie nr. 132 din 17.03.2025

Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Botosani – Secţia de contencios administrativ și fiscal la data de 17.11.2023 sub nr. 2756/40/2023, reclamanta X.

S.A. prin administrator G.I.C. , în contradictoriu cu pârâţii M.S., M.F.P. și A.J.F.P B. , prin care a solicitat:

1. obligarea pârâților la restituirea, în solidar, a sumelor reprezentând taxă pe viciu achitate de către societatea SC X.

SA în valoare de 2.752.519,89 lei în anul 2017 pentru lunile ianuarie -octombrie, în temeiul prevederilor art. 367 și următoarele din Legea nr. 95/2006;

2. obligarea pârâților, în solidar, la plata dobânzii fiscale pentru fiecare sumă în parte reprezentând taxă pe viciu de la data efectuării fiecărei plăți și până la data restituirii integrale;

3. obligarea pârâților la suportarea cheltuielilor de judecată.

Pârâtul M.S. a formulat întâmpinare prin care a solicitat, pe cale de excepţie:

l. admiterea excepţiei lipsei calităţii procesual pasive a M.S. ,

2. admiterea excepției inadmisibilității acţiunii în pretenţii, în cauză nefiind în prezenta unui pretins refuz nejustificat al M.S. de restituire a contribuției aferentă Titlului XI din Legea nr. 95/2006, cauză întemeiată pe prevederile Legii nr. 554/2004, ci în situaţia unei cauze privind restituiri de sume de la bugetul de stat, contencios fiscal, potrivit art. 57 alin. (2) din OUG nr. 114/2018 coroborat cu art. 168 C.pr.fisc., iar pe fondul cauzei;

3. admiterea excepţiei prescripţiei dreptului la acţiune pentru restituirea unei creanţe bugetare;

4. respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

Pârâtul M.F. - DGRFP Iaşi - A.J.F.P.

B. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea actiunii pe cale de exceptie pentru lipsa calitaţii procesuale pasive a M.F. şi a AJFP Botosani, iar în cazul în care se va respinge aceste excepţii, a solicitat respingerea acţiunii ca prescrisă iar pe fond ca neîntemeiată.

Totodată, a solicitat respingerea acţiunii ca netimbrată, întrucât din petitul acţiunii nu rezultă că acţiunea a fost timbrată în conformitate cu prevederile legale.

Reclamanta X. S.A. a răspuns la întâmpinarea formulată de ANAF în nume propriu și pentru M.F., solicitând respingerea apărărilor pârâților.

De asemenea, la data de 04 martie 2024 reclamanta a formulat un alt răspuns la întâmpinare, prin care a solicitat respingerea apărărilor pârâților.

Prin Sentinţa nr. 131/03.04.2024 Tribunalul a admis excepţia lipsei calităţii prosesuale pasive a M.S. şi a respins acţiunea, în contradictoriu cu acest pârât, ca fiind introdusă împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă.

A respins celelalte excepţii invocate de pârâtul M.S..

A admis excepţia lipsei calităţii prosesuale pasive a M.F. şi a respins acţiunea, în contradictoriu cu acest pârât, ca fiind introdusă împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă.

A respins celelalte excepţii invocate de pârâtul Ministerului Finanţelor.

A respins excepţiile invocate de pârâta AJFP, prin DGRFP B..

A admis acţiunea formulată de reclamanta X. S.A. prin administrator G.I.C., în contradictoriu cu pârâta A.J.F.P. B..

A obligat pârâta AJFP să restituie reclamantei suma de 2.752.519,89 lei reprezentând taxă pe viciu achitată de reclamantă, pentru lunile ianuarie – octombrie 2017, la care se adaugă dobânda fiscală ce se va calcula de la data efectuării plăţilor şi până la restituirea integrală a debitului.

A obligat pârâta AJFP la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 10300 lei, din care 10000 lei reprezintă onorariu de avocat – T.M. şi 300 lei reprezintă taxă judiciară de timbru.

Împotriva acestei sentinţe, în termen legal, a declarat recurs pârâta D.G.R.F.P.I. - A.J.F.P. B. .

În motivare, a arătat următoarele:

A criticat soluţia primei instanţe care în mod nelegal a dispus respingerea excepţiei lipsei calităţii procesuale a AJFP B..

Prin respingerea excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a AJFP B., instanţa face o mare confuzie în cuprinsul hotărârii pronunţate, întrucât creanţa solicitată de către reclamantă în cuantum de 2.752.519,89 lei, plus dobânda este o creanţă care a luat naştere în temeiul raporturilor juridice născute între M.S. şi reclamantă, având ca temei legal dispoziţiile art.367 din Legea nr. 95/2006.

Din punct de vedere legal temeiul încasării sumelor reprezentând creanţe bugetare stă în dispoziţiile art 57 alin.1 din OUG nr. 114/2018, sumele de bani reprezentând taxa pe viciu şi nu obligaţii fiscale rezultând din dispoziţiile Codului de procedură fiscală.

Astfel, instanţa de fond fără a analiza natura raportului de drept existent între reclamant si pârâţi şi fără a ţine cont de susţinerile pârâtei AJFP B., asimilează creanţele solicitate cu creanţa fiscală, în condiţiile în care nu există creanţe fiscale administrate de AJFP B. cu privire la această sumă cu titlu de taxă pe viciu.

AJFP B. nu este implicată în raportul litigios şi nici nu există o asemenea posibilitate câtă vreme dispoziţiile care reglementau taxa pe viciu erau prevăzute de Legea sănătăţii nr. 95/2006, organul fiscal neavând competenţe în încasarea şi gestionarea acesteia, acest aspect fiind atributul M.S. .

În susţinerea nelegalităţii hotărârii pronunţate a învederat că AJFP B. în calitate de organ de specialitate al administraţiei publice, are obligaţia înregistrării declaraţiei contribuabilului reclamant prin care acesta îşi constituie baza de impunere, ulterior să încaseze şi să vireze creanţa bugetară declarată către creditorul bugetar identificat în prezenta cauză ca fiind M.S. în temeiul dispoziţiilor indicate mai sus.

M.S., persoana juridică cu buget propriu în calitate de destinatar al creanţei a cărei restituire face obiectul prezentei cauze, are obligaţia de a verifica dacă este corectă suma solicitată de reclamantă şi de a face dovada că scopul specific pentru care a fost instituită taxa şi respectiv achitată de contribuabil a fost îndeplinit conform jurisprudenţei CJUE.

Aşa cum a arătat şi la instanţa de fond AJFP nu poate nici măcar calcula cuantumul sumei solicitate a fi restituite întrucât sumele solicitate a fi restituite au fost plătite de contribuabil prin trezorerie în procentul reglementat de lege, a fost virat către destinatarul creanţei bugetare - M.S., care le-a folosit conform destinaţiei, AJFP B. neavând niciun control şi nici atribuţii de verificare a sumelor virate cu scop specific.

A învederat cele prevăzute în art. 367 şi 368 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, forma în vigoare anterior modificărilor operate la data de 29.12.2018 prin OUG nr. 114/2018 şi art. 2 alin. 6 din Ordinul MFP nr. 577/909/2006.

În baza prevederilor art. 368 din Legea nr. 95/2006, veniturile au fost gestionate şi folosite de M.S. potrivit prevederilor legale, până la abrogarea acestor prevederi.

Faptul că după abrogarea prevederilor art. 367 din Legea nr. 95/2006, privind reforma în domeniul sănătăţii, la data de 15.02.2019, disponibilităţile provenite din încasarea veniturilor aferente contribuţiilor stabilite conform art. 367, existente în contul M.S. au fost virate integral la bugetul de stat, nu are nicio relevanţă în cauză, întrucât aceste disponibilităţi rămase în contul M.S., au fost virate la bugetul de stat, fără nominalizarea societăţii plătitoare, sumele încasate de M.S. până la abrogarea prevederilor art. 367 Legii nr. 95/2006, fiind cheltuite de acesta conform prevederilor legale.

Potrivit dispoziţiilor art. 36 Cod procedură civilă, calitatea procesuală rezultă din identitatea dintre părţi şi subiectele raportului juridic litigios, astfel cum acesta este dedus judecăţii.

În doctrină, dar şi în practica judiciară s-a impus concepţia potrivit căreia calitatea procesuală presupune existenţa unei identităţi între persoana reclamantului şi persoana care este titular al dreptului în raportul juridic dedus judecăţii iar, pe de altă parte, existenţa unei identităţi între persoana pârâtului şi cel obligat în acelaşi raport juridic.

Pornind de la acest concept şi prin raportare la acţiunea dedusă judecăţii, este evident că în speţă nu se realizează identitatea cerută de lege între cel care stă în judecată în calitate de pârât şi cel care poate fi obligat în raportul juridic dedus judecăţii.

În acest sens, a redat dispoziţiile art.13 alin 1 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ din care reiese foarte clar că în contenciosul administrativ litigiile se nasc între persoana vătămată şi autoritatea emitentă a actului administrativ pretins vătămător.

Or, între AJFP B. şi SC X. SA nu a existat niciun raport juridic cu privire la taxa pe viciu, solicitată de reclamantă.

Taxa pe viciu solicitată nu a fost achitată la AJFP B., această taxă nefiind niciodată administrată de acest organ fiscal, nefiind evidenţiată în evidenţele fiscale ale contribuabilului, ea fiind achitată la Trezoreria Statului şi virată în conturile M.S. , fără nominalizarea societăţii plătitoare, AJFP B. neavând un cont bugetar din care să restituie taxa pe viciu.

Mai mult, AJFP B. nu poate stabili caracterul cert al sumei de bani pretinse prin acţiune.

Din ordinele de plată depuse de reclamantă la rubrica beneficiar figurează M.S. şi nu altă instituţie a statului.

Pentru considerentele expuse mai sus, a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinţei şi în rejudecare admiterea excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a AJFP B..

A mai arătat că instanţa de fond în mod eronat a respins excepţia precriptiei dreptului material la acţiune.

Faţă de momentul de început al curgerii termenului de prescripţie a dreptului material la acţiune, a arătat că acesta începe să curgă cel mai târziu la data pronunţării Curţii Europene de Justiţie în Hotărârea din 27 februarie 2014 în cauza C-82/12 Transportes Jordi Besora, când Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a dezlegat situaţia juridică a unei taxe instituite pentru un scop specific, aspect pe care instanţa de fond nu l-a avut în vedere.

OUG nr. 114/2018 a abrogat în mod expres dispoziţiile art. 367-375 din Legea nr. 95/2006 şi nu a instituit o recunoaştere a dreptului la restituire atâta timp cât dreptul era recunoscut de Hotărârea pronunţată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, aspect pe care instanţa de fond nu l-a avut în vedere.

Aşadar, nu OUG nr. 114/2018 este momentul de început al curgerii termenului de prescripţie al dreptului la acţiune, asa cum greşit a reţinut instanţa de fond, ci hotărârea pronunţată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în cauza C-82/12 Transportes Jordi Besora, adică 27 februarie 2014.

În ceea ce priveşte termenele de prescripţie reglementate de legislaţia naţională, a învederat că

dreptul la acţiune privind restituirea unei creanţe bugetare se prescrie în termenul general de prescripţie de 3 ani, citând dispoziţiile art. 22, art. 1 pct. 11 şi art. 8 din Codul de procedură fiscală şi a dedus că contribuţia aferentă Titlului IX din Legea nr. 95/2006 nu este nici impozit, nici taxă, nici contribuţie socială.

Aşadar, contribuţia în cauză fiind o creanţă bugetară, iar termenul de prescripţie de 5 ani reglementat de Codul de procedură fiscală aplicându-se numai creanţelor fiscale, dreptul la restituire a unei creanţe bugetare cum este contribuţia în cauză se prescrie în termenul general de prescripţie de 3 ani prevăzut de Codul civil, în cauză fiind împlinit acest termen.

Chiar daca ar fi aplicabil termenul de prescripţie de 5 ani, prevăzut de Codul de procedură fiscală, a arătat că plata sumei de 2.752.519,89 lei, a fost efectuată conform susţinerilor reclamantei, în perioada ianuarie-octombrie 2017, în contul colector deschis în structura clasificatiei bugetare, la Trezoreria Statului în raza căreia îşi are domiciliul, apoi s-au transmis fără nicio menţiune D.S.P., care ulterior le virau M.S., fără nominalizarea societăţii plătitoare, M.F. şi AJFP B. neavând posibilitatea stabilirii caracterului cert al sumei de bani pretinse prin acţiune.

Raportat la prevederile art. 219 Cod procedură fiscală a învederat că în cauză, sumele solicitate de reclamantă au fost achitate în perioada ianuarie-octombrie 2017, în această situaţie dreptul la acţiune a început să curgă în 01.01.2018, iar termenul de 5 ani s-a împlinit în data de 31.12.2022, acţiunea fiind înregistrată pe rolul Tribunalului B. în 17.11.2023, astfel că solicitarea de restituire a sumei cu titlu de taxă pe viciu este prescrisă.

Chiar dacă s-ar avea în vedere prevederile legale care au dispus suspendarea prescripţiei în perioada stării de urgenţă din pandemie, dreptul la restituire, respectiv dreptul la acţiune tot este prescris, Decretul Preşedintelui României nr. 195/2020 de instituire a stării de urgenţă acţionând numai pentru un interval de 2 luni şi nu influenţează în niciun fel cursul anual al prescripţiei prevăzută de Codul de procedură fiscală.

A redat dispoziţiile art. 2500 alin. 1 şi 2, art. 2501, din Codul civil şi a arătat că procedura de restituire a sumelor (creanţelor fiscale) nedatorate este reglementată de art. 168 Cod procedură fiscală şi OPANAF nr. 1899/2004.

Înainte de a se adresa instanţei, contribuabilul are obligaţia de a parcurge procedura prealabilă, conform prevederilor legale menţionate.

Or, în cauză nu este vorba de o creanţă fiscală şi nici de o sumă nedatorată, având în vedere că taxa pe viciu a fost achitată în baza unor prevederi legale în vigoare la data plăţii.

Mai mult, deşi dreptul material al persoanei vătămate de a cere restituirea sumei de la buget se prescrie în termenul general de prescripţie de 3 ani, respectiv cel de 5 ani pentru creanţe fiscale, care începe la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la restituire, aşa cum prevede art. 219 din noul Cod procedură fiscală, dreptul procesual la acţiune se prescrie în termen de un an de la data la care a cunoscut sau trebuia să cunoască întinderea pagubei, aşa cum prevede expres art. 19 din Legea nr. 554/2004.

Asa cum arată chiar reclamanta, aceasta a achitat suma de 2.752.519,89 lei, în perioada ianuarie-octombrie 2017, iar art. 367 din Legea nr. 95/2006, în baza căruia a fost achitată taxa pe viciu a fost abrogat prin OUG nr. 114/2018, aceasta intrând în vigoare la data de 29.12.2018, iar prezenta acţiune a fost înregistrata pe rolul Tribunalului B. în 17.11.2023, fiind împlinit atât termenul general de prescripţie de 3 ani, precum şi cel de 5 ani prevăzut de Codul de procedură fiscală cât şi termenul de 1 an prevăzut de Legea nr. 554/2004.

Întrucât pretenţiile reclamantului exced termenelor de prescripţie prevăzute de prevederile legale menţionate mai sus, termene calculate de la data plăţii, a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinţei şi în rejudecare respingerea acţiunii formulate ca prescrisă.

Mai susţine recurenta-pârâtă că prin hotărârea pronunţată în cauză, instanţa de fond a modificat cererea de chemare în judecată, soluţia dată fiind inadmisibilă, având în vedere următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată, societatea reclamantă a arătat că în cauză, admiterea cererii sale privind restituirea sumelor respective este consecinţa constatării nelegalităţii dispoziţiilor art. 367-375 din Legea nr. 95/2006, care reglementează taxa pe viciu, datorită neconformităţii acestora cu dispoziţiile cuprinse în art. 1 alin. (2) din Directiva 2008/118, cu precădere în ceea ce priveşte inexistenţa unui scop specific pentru colectarea taxei pe viciu.

Or, în primul rand, argumentele reclamantei cu privire la legalitatea sau nelegalitatea art. 367-375 din Legea nr. 95/2006, sunt inadmisibile în această fază procesuală întrucât, chiar dacă aceste dispoziţii legale au fost abrogate prin art. 56 din OUG nr. 114/2018 începând cu data de 01.01.2019, cu toate acestea, în anul 2018, ele au fost în vigoare şi s-au aplicat întocmai.

Practic, reclamanta a solicitat ca instanţa de judecată investită cu soluţionarea cauzei să constate nelegalitatea acestor dispoziţii în anul 2018 şi pentru perioada anterioară anului 2018, în considerarea prevederilor Directivei 2008/118 şi a jurisprudentei CJUE, pe cale incidentală, în cadrul unei acţiuni având ca obiect restituirea unor sume, ceea ce este inadmisibil, nelegalitatea unui act normativ putând fi constatată de instanţă doar în cadrul unei acţiuni directe în anularea actului normativ şi nu pe cale incidentală.

Astfel, atât timp cât dispoziţiile art. 367-375 au fost în vigoare şi şi-au produs efectele juridice până în anul 2018, în mod evident sumele achitate de către aceasta în perioada menţionată au fost datorate şi deci, legal achitate.

În al doilea rând, procedura de restituire a creanţelor fiscale nedatorate, este reglementată de art. 168 din Codul de procedură fiscală şi OPANAF nr. 1.899/2004, cu precizarea că înainte de a se adresa instanţei de judecată, contribuabilul are obligaţia de a parcurge procedura prealabilă, conform prevederilor legale menţionate.

În speţă, prin cererea transmisă prin SPV în 31.07.2023, reclamanta a solicitat restituirea sumei de 2.752.519,89 lei, achitată în perioada ianuarie - octombrie 2017.

În ceea ce priveşte titlurile de creanţă ce au stat la baza achitării sumei de 2.752.519,89 lei, în perioada ianuarie - octombrie 2017, a precizat că reclamanta a transmis lunar Declaraţia privind obligaţiile de plată la bugetul general consolidat (Formular 100) în care a declarat Contribuţia pentru finanţarea unor cheltuieli de sănătate pentru băuturile alcoolice din producţia internă (Taxa pe viciu), declaraţii întocmite şi depuse la organul fiscal în administrarea căruia se afla, cu respectarea art. 102 alin. 3 din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, prevedere legală ce reglementează Forma şi conţinutul declaraţiei fiscale.

Organul fiscal a comunicat petentei prin SPV, faptul că SC X.

SA nu figurează în evidenţa fiscală cu sume achitate în plus care pot face obiectul unei restituiri conform dispoziţiilor art. 168 din Codul de procedură fiscală.

Sumele solicitate au fost declarate benevol de către aceasta prin declaraţiile privind obligaţiile de plată la bugetul de stat -formular D100, nefiind rectificate în minus până la această dată printr-o declaraţie rectificativă ce trebuia depusă la organul fiscal în termenul de prescripţie prevăzut la art. 105 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, prevedere legală ce reglementează Corectarea declaraţiei fiscale.

Este adevărat că sunt situaţii în care contribuabilii/plătitorii pot fi subiecte active ale raportului juridic fiscal, respectiv atunci când aceştia sunt titulari ai unor drepturi de creanţă fiscală reprezentând restituiri/rambursări de impozite, taxe, contribuţii sociale obligatorii.

Corelativ acestei situaţii, s-a prevăzut la art. 168 din Codul de procedură fiscală, dreptul contribuabililor/plătitorilor la restituirea/rambursarea sumelor plătite fără existenţa unui debit fiscal/fără titlu.

Prin urmare, în cauză nu se poate vorbi despre respingerea cererii de restituire, formularea acţiunii în faţa instanţei de judecată, fiind în mod evident inadmisibilă.

De asemenea, pentru a fi admisibilă cererea reclamantei, aceasta trebuie să facă dovada vătămării într-un drept al său, potrivit dispoziţiilor art. 1 din Legea nr. 554/2004, prin operaţiunea de încasare a sumei de 2.752.519,89 lei, în condiţiile în care obligaţia de plată a fost stabilită în baza declaraţiilor fiscale depuse chiar de către reclamantă pe proprie răspundere, dar pe care după mai bine de 7 ani de la plata acestora le consideră nelegale, pe motiv că ar fi contrare dispoziţiilor de drept european.

În altă ordine de idei, restituirea sumelor achitate bugetului de stat în contul obligaţiilor fiscale, este o formă de reparare a pagubei cauzate de actul vătămător, prevăzută în mod expres de Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, dar, doar ca efect al anulării titlurilor de creanţă.

Or, reiterează că actul vătămător ce a generat plata taxei este declaraţia întocmită şi depusă la organul fiscal chiar de către reclamantă, pe proprie răspundere.

De asemenea, practica CJUE invocată de reclamantă ca izvor al pretenţilor reclamate este hotărârea din 27 februarie 2014, pronunţată în afacerea C-82/12, Transportes Jordi Besora SL vs.

Generalitat de Catalunya, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, cu 4 ani anterioară plăţilor din cursul anului 2018.

Doar în astfel de situaţii obiectul acţiunii în contencios administrativ se circumscrie dispoziţiilor exprese ale art. 52 alin. 1 din Constituţia României şi art. 8 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, în conformitate cu care persoana vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, de o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluţionarea în termenul legal a unei cereri, este îndreptăţită să obţină recunoaşterea dreptului pretins sau a interesului legitim, anularea actului şi repararea pagubei.

Prin urmare, în contenciosul administrativ, cererile referitoare la recunoaşterea unui drept/interes legitim şi la repararea pagubei cauzate sunt subsecvente cererilor îndreptate împotriva unui act administrativ tipic sau asimilat, or refuzului nejustificat.

Obligarea autorităţii publice la repararea pagubei generate de impunerea la plată a unor sume printr-un act nelegal este o cerere accesorie faţă de cea principală, ce are ca obiect anularea actului, potrivit art. 18 alin. 1 şi 3 din Legea contenciosului administrativ.

Aşadar, restituirea sumelor achitate este o consecinţă incontestabilă a efectelor nulităţii titlului de creanţă fiscală.

Art. 168 alin. 1 din Codul de procedură fiscală stabileşte că în patrimoniul contribuabilului care efectuează o plată nedatorată se naşte un drept de restituire, respectiv: „Se restituie, la cerere, contribuabilului/plătitorului orice sumă plătită sau încasată fără a fi datorată.”

Practic, de fiecare dată când contribuabilul efectuează o plată fără existenţa unui debit real, se naşte dreptul său la restituirea sumei astfel achitate.

În acest sens, a arătat că formularea unei acţiuni având ca obiect restituirea sumelor achitate în temeiul actului vătămător, ar fi admisibilă doar în situaţia unei soluţii favorabile cu privire la constatarea nelegalităţii titlului de creanţă fiscală, doar în această situaţie un contribuabil ar putea solicita instanţei să dea curs principiului quod nullum est nullum producit effectum, restituirea sumelor achitate în temeiul unui act administrativ fiscal anulat fiind o consecinţă, un efect al nulităţii.

În cauza dedusă judecăţii, actul vătămător nu există, deoarece obligaţiile de plată sunt stabilite în baza declaraţiilor depuse de contribuabil la organul fiscal, declaraţii care nu au fost rectificate prin declaraţii rectificative înregistrate la organul fiscal în administrarea căruia se află contribuabilul reclamant.

Prin urmare, în această situaţie particular dedusă judecăţii, nu este vorba despre un caz tipic de restituire, sau de restabilire a legalităţii unei situaţii fiscale prin anularea unui act administrativ nelegal şi, implicit, prin anularea operaţiunilor efectuate în baza acestuia.

Or, este absurd ca într-un litigiu în care nu se solicită anularea vreunui act administrativ-fiscal, instanţa de judecată să poată analiza şi dispune asupra repunerii părţilor în situaţia anterioară depunerii la organul fiscal central a declaraţiilor fiscale, chiar de către contribuabil.

În acest sens s-a exprimat şi ICCJ prin Decizia nr. 680 / 06.02.2020 (paragrafele 61 - 63).

Aşadar, nici Legea contenciosului administrativ şi nici Codul de procedură fiscală nu prevăd limitări cu privire la posibilitatea contribuabilului de a solicita restituirea sumelor achitate în temeiul unui act administrativ-fiscal anulat, dar în cauza dedusă judecăţii titlurile de creanţă sunt reprezentate de declaraţiile completate pe proprie răspundere chiar de către contribuabilul-reclamant şi înregistrate la organul fiscal central, declaraţii asupra cărora societatea nu a revenit.

Or, în lipsa înregistrării la organul fiscal central a declaraţiilor rectificative, în niciun caz nu poate fi asigurată reclamantei recuperarea sumelor achitate în baza Declaraţiilor 100 pentru obligaţii de plată la bugetul de stat aferente perioadei ianuarie -octombrie 2017, cererea de restituire fiind lipsită de temei legal.

Astfel, în cauza dedusă judecăţii nu reiese niciuna dintre cele trei ipoteze în care reclamanta ar putea solicita prin intermediul obligaţiei de a face restituirea de sume de la bugetul de stat, în sensul că:

1. nu se solicită în principal anularea actului administrativ fiscal, pentru ca instanţa de judecată să poată dispune şi cu privire la capătul de cerere având ca obiect restituirea sumelor deja achitate în baza acestuia,

2. titlul de creanţă este deja anulat de instanţa de judecată printr-o hotărâre definitivă sau chiar în procedura administrativă prealabilă, în baza căreia contribuabilul să poată solicita restituirea,

3. contribuabilul plătitor nu a înregistrat, în interiorul termenului de prescripţie fiscală, la organul fiscal central în administrarea căruia se află, declaraţii rectificative ale Declaraţiilor 100 pentru obligaţiile de plată la bugetul de stat.

Faţă de cele ce preced, a solicitat modificarea sentinţei şi în rejudecare respingerea acţiunii ca inadmisibilă, deoarece instanţa de fond în mod greşit a constatat refuzul organului fiscal de a dispune restituirea de sume de la bugetul general consolidat al statului, în condiţiile în care plata s-a făcut în baza declaraţiilor emanate chiar de la contribuabil.

Inadmisibilitatea acestei cereri de restituire este susţinută de caracterul său accesoriu, astfel că această cerere trebuie să urmeze soarta capătului principal de cerere vizând anularea actului nelegal (accesorium sequitur principale), acţiune principală care lipseşte în cauza dedusă judecăţii.

Pe fond, a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

A criticat soluţia instanţei de fond de admitere a acţiunii în contradictoriu cu AJFP B. şi obligarea acesteia la restituirea către reclamantă a sumei de 2.752.519,89 lei reprezentând taxa pe viciu achitată de reclamantă pentru lunile ianuarie - octombrie 2017, la care se adaugă dobânda fiscală ce se va calcula de la data efectuării plăţilor şi până la restituirea integrală a debitului, soluţie pe care o consideră nelegală şi netemeinică.

Potrivit dispoziţiilor art. 367 din Legea nr.95/2006 în vigoare la data plăţii ,,în scopul combaterii consumului excesiv de produse din tutun şi băuturi alcoolice, altele decât vinul şi berea, prevăzute în prezenta lege, precum şi pentru finanţarea cheltuielilor de sănătate, se instituie unele contribuţii ce se constituie ca venituri proprii ale M.S. ”.

Astfel, în lunile ianuarie-octombrie 2017, reclamanta a efectuat către bugetul de stat plăţi în sumă totală de 2.752.519,89 lei, reprezentând echivalentul contribuţiilor datorate în conformitate cu prevederile art. 367-375 din Legea nr. 95/2006, texte legale care au fost în vigoare până la data de 29.12.2018, când au fost abrogate.

Potrivit Legii nr. 95/2006, republicată, înainte de modificările survenite prin OUG nr. 114/2018, sumele reprezentând contribuţia pentru finanţarea unor cheltuieli de sănătate, instituite şi percepute conform art. 367-375 din acest act normativ, erau constituite ca „venituri proprii ale M.S. ” şi nu la bugetul de stat.

Referitor la legislaţia fiscală în materie de restituire a accizelor, a menţionat că prevederile în vigoare ale Codului fiscal, atât înainte de OUG nr. 114/2018 cât şi după data intrării în vigoare a acestui act normativ, reglementează la art. 400 alin 2, că: „Pentru băuturile alcoolice şi produsele din tutun retrase de pe piaţă, daca starea sau vechimea acestora le face improprii consumului ori nu mai îndeplinesc condiţiile legale de comercializare, accizele plătite la bugetul de stat pot fi restituite la solicitarea operatorului economic”.

Dupa cum se observă, restituirea se poate acorda numai pentru sumele reprezentând accize, impozite care sunt plătite la bugetul de stat şi nu pentru alte contribuţii şi taxe, cum este cea în cauză, care au fost plătite la alte bugete, în speţă, la bugetul M.S. .

Potrivit art. 57 alin 2 din OUG nr. 114/2018, restituirile de sume aferente veniturilor încasate din contribuţiile stabilite conform art. 367 din Legea nr. 95/2006, republicată, se efectuează de la bugetul de stat conform procedurii de restituire, prevăzute de normele metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanţelor publice.

În aplicarea acestor prevederi, a fost emis OMFP nr. 1386/2019, care ulterior a fost completat prin OMFP nr. 3308/2019.

Din prevederile legale ale art. 3 din OMFP nr. 1386/2019, cu trimitere la art. pct. 1 al cap. 1 din Anexa 1 a OMFP nr. 1899/2004 şi la art. 168 din Codul de procedură fiscală, rezultă că restituirea sumelor reprezentând contribuţiile, prevăzute de art. 57 alin. 2 din OUG nr. 114/2018 şi art. 3 din OMFP nr. 1386/2019, nu poate viza decât sumele plătite sau încasate fără a fi datorate.

Or, în cauză aceste sume erau datorate de reclamantă, fiind percepute în baza unor prevederi legale în vigoare la data plăţii.

Prin urmare, contribuţia pentru finanţarea unor cheltuieli de sănătate, astfel cum aceasta a fost instituită prin art. 367 din Legea nr. 95/2006 nu poate fi restituită, întrucât prevederile Codului fiscal şi ale Legii nr. 95/2006 nu au reglementat şi nu reglementează această posibilitate, nici înainte, nici după abrogarea prin OUG nr. 114/2018 a art. 367 din Legea 95/2006.

Chiar dacă nu a fost reglementată în mod expres în codul fiscal, această contribuţie intitulată taxă pe viciu a funcţionat ca un impozit indirect, în sensul că a fost cuprinsă în preţurile bunurilor şi serviciilor respective.

Or, având în vedere că impozitele indirecte se caracterizează prin aceea că acei care-l plătesc (la bugetul statului) sunt unităţi economice care vând bunuri sau prestează servicii, iar cei care-l suportă sunt cumpărătorii (de bunuri şi/sau servicii), este evident că în cauză, şi taxa pe viciu funcţionând ca un impozit indirect, a intrat în calculaţia preţului de la raft al produselor alcoolice, fiind suportată în final de consumatorul final la achiziţia băuturilor spirtoase şi nu de persoanele juridice care produc şi/sau importă produse din tutun şi băuturi alcoolice, aşa cum este şi reclamanta.

În atare situaţie, admiterea de către instanţa de judecată a unei acţiuni în dezdăunare cum este şi în prezenta cauză, este de natură a duce de fapt la o îmbogăţire fără justă cauză a persoanelor juridice care produc şi/sau importă produse din tutun şi băuturi alcoolice şi nu la repararea vreunei pagube.

Prin impozit indirect se înţelege acel impozit/taxă impusă de stat furnizorilor, care sunt colectate ulterior de la client, exemplul clasic pe acest tip de impozit fiind taxa pe valoarea adăugată şi accize.

Impozitarea indirectă este o formă de prelevare la buget a unor sume de bani în mod exclusiv pentru consumul de bunuri şi servicii.

Impozitele indirecte sunt gestionate de către o persoană impozabilă, însă repercutează asupra unui suportator al impunerii, care este contribuabil efectiv.

Sunt impozite indirecte taxa pe valoare adăugată şi accizele.

O chestiune esenţială legată de impozitarea alcoolului a reprezentat-o măsura în care diferite produse sunt în concurenţă între ele.

Comisia (COM(1979)0261) şi Curtea de Justiţie a Uniunii Europene (cauza 170/78, Rec, 1985) au adoptat tradiţional poziţia că toate băuturile alcoolice sunt substituibile şi concurente între ele.

Abia în 1992 a fost adoptată Directiva 92/83/CEE care defineşte produsele pentru care se percep accize şi metoda de stabilire a acestora.

A urmat o altă directivă importantă (92/84/CEE), care stabileşte ratele minime care trebuie aplicate fiecărei categorii de băuturi alcoolice şi ratele reduse pentru anumite regiuni din Grecia, Italia şi Portugalia.

Aceasta înseamnă că statele membre sunt libere să aplice rate ale accizelor care depăşesc aceste niveluri minime de impozitare, în funcţie de propriile lor nevoi naţionale.

La 29 iulie 2020, Consiliul a adoptat o serie de noi norme [Directiva (UE) 2020/1151 a Consiliului] de modificare a Directivei 92/83/CEE, care se aplică de la 1 ianuarie 2022.

Noile norme au fost elaborate în urma unei evaluări a Directivei 92/83/CEE efectuate de Comisie.

Taxa pe viciu intră în categoria taxelor speciale de consumaţie sau accizelor, foarte răspândite în ţările cu economie de piaţă, fiind incluse în preţul de vânzare a mărfurilor importate sau produse si vândute în interiorul ţării şi apreciate ca nefiind de strictă necesitate în consumul populaţiei.

A arătat că este evident că în cauza dedusă judecăţii, producătorul de alcool şi-a recuperat taxa pe viciu în urma revânzării produselor sale la raft de către distribuitor cumpărătorul final, taxa intrând în calculaţia preţului produsului final, astfel că în situaţia în care instanţa de judecată ar dispune obligarea organului fiscal la restituirea sumelor încasate în contul taxei pe viciu, ar reprezenta o îmbogăţire fără justă cauză pentru producător care şi-ar recupera de două ori taxa achitată bugetului de stat, o dată de la cumpărător, o dată de la bugetul de stat.

În ceea ce priveşte susţinerea petentei şi reţinerea instanţei de fond, potrivit cu care, prezentul litigiu este similar cu cele care au avut ca obiect restituirea taxei auto, decizia RIL nr.24/2011 invocată în susţinere nu are aplicabilitate în speţa dedusă judecăţii, întrucât aceasta vizează contribuabilii care au suportat efectiv taxa respectivă.

Or, asa cum a arătat, reclamanta ca si producător de alcool, şi-a recuperat taxa pe viciu în urma revânzării produselor sale la raft către cumpărătorul final, nefiind cel care a suportat efectiv taxa, ca în cazul taxei auto, şi prin urmare, nu este cel îndreptăţit la restituirea acesteia, cum în mod neîntemeiat s-a pronunţat instanţa de fond.

Revenind la fondul raportului juridic de drept fiscal, a apreciat că în mod corect şi legal, organul fiscal a reţinut prin adresa din 31.07.2023, că pentru a dispune restituirea unor sume către un contribuabil este necesar să existe plusuri în evidenţa fiscală care să dea drept la restituire.

Prin urmare, câtă vreme s-a constatat că sumele solicitate spre restituire de către reclamantă nu sunt înregistrate în evidenţa fiscală ca şi plusuri, şi nici nu s-a emis o procedură specială de restituire a disponibilităţilor M.S., disponibilităţi provenite din încasarea contribuţiilor stabilite conform art. 367 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, până la data abrogării acestuia, existente la data de 31 decembrie 2018, respectiv un mecanism prin care să se poate determina cum anume se calculează această sumă prin raportare la fondurile disponibile la data de 31 decembrie 2018 şi transferate către bugetul de stat, aceste sume nu pot face obiectul restituirii.

Faţă de dispoziţia instanţei de obligare a pârâtului la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 10300 lei, a considerat că nu sunt întrunite condiţiile prevăzute de art. 453 Cod procedură civilă.

Conform acestor prevederi, partea care a pierdut procesul poate fi obligată să suporte cheltuielile ocazionate de proces, însă trebuie ca partea care a pierdut procesul să se afle în culpă procesuală sau prin atitudinea sa în cursul derulării procesului sa fi determinat aceste cheltuieli.

De asemenea, nici aspectul privind reaua credinţă, comportarea neglijentă sau exercitarea abuzivă a drepturilor procesuale nu pot fi reţinute în sarcina sa pentru a fi obligată la plata cheltuielilor de judecată.

O altă condiţie care trebuie îndeplinită pentru a se acorda cheltuieli de judecată este ca partea care le solicită să fi câştigat procesul în mod irevocabil, or în situaţia de faţă nu se încadrează în această categorie.

Susţine recurenta-pârâtă că în cauză nu este îndeplinită niciuna din aceste condiţii, pentru a fi obligată la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 10300 lei.

Suma de 10300 lei, reprezentând onorariu avocat şi taxa de timbru este disproporţionat de mare raportat la obiectul şi complexitatea cauzei precum şi la munca concretă prestată de avocat în cauză, astfel nefiind îndeplinite cerinţele prevăzute de art. 451 alin. 2 Cod procedură civilă, respectiv nu este întrunită condiţia cuantumului rezonabil al cheltuielilor de judecată solicitate, cerinţă de care instanţa de fond nu a ţinut cont.

Recunoaşterea, în art. 451 alin. 2 C.pr. civ., a aptitudinii instanţei de a reduce, chiar şi din oficiu, partea din cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaţilor nu înseamnă, pentru instanţă, instituirea unei noi atribuţii procesuale particulare în materia cheltuielile de judecată, ci înseamnă reîntărirea, în cadrul acestei instituţii, a unei obligaţii generice a instanţelor de soluţionare a litigiului conform regulilor de drept care îi sunt aplicabile cu privire la modalitatea în care, la finalul procesului, sunt suportate cheltuielile de judecată, chestiune care trebuie analizată şi din perspectiva respectării accesului concret şi efectiv la instanţă.

Curtea Europeană a Drepturilor Omului, în cauzele Costin contra României şi Johana Huber contra României, a statuat în privinţa cheltuielilor de judecată, că acestea trebuie să fie necesare şi efectuate real, în limita unui cuantum rezonabil.

Şi ICCJ a statuat prin Decizia nr. 4930 din 25.09.2001 că onorariile avocaţiale sunt negociabile şi se stabilesc prin contract de asistenţă juridică, însă acest contract nu este opozabil terţilor din proces şi ca atare, în raport de natura litigiului şi după criteriile prevăzute la art. 451 alin 2 Cod procedură civilă, instanţa poate majora sau micşora nu onorariul avocatului, ci suma pe care o va include în cheltuielile de judecată cu titlu de onorariu avocat.

În sfârşit, cu privire la cheltuielile de judecată, C.E.D.O. are o jurisprudenţă bine stabilită prin care a apreciat că în temeiul art. 41 din Convenţie, pot fi rambursate doar cheltuielile în privinţa cărora s-a stabilit că au fost într-adevăr efectuate, că au fost necesare şi rezonabile.

Curtea europeană acordă cheltuielile doar în măsura în care necesitatea lor a fost stabilită pe bază de documente justificative prezentate.

Chiar şi când cererea de cheltuieli este susţinută de un document detaliat privind costurile şi cheltuielile în faţa Curţii, instanţa face analiza activităţii îndeplinite de reprezentantul reclamantului şi, constatând, spre exemplu, că acesta nu a prezentat observaţii asupra fondului şi admisibilităţii cauzei, ci doar unele cu privire la satisfacţie echitabilă, acordă o sumă pe care o consideră echitabilă, mult sub cea solicitată şi probată.

Atunci când cheltuielile sunt reclamate în cauze care prezintă un grad redus de dificultate şi pentru care există o juhsprudenţă deja bine stabilită, CEDO reduce substanţial sumele acordate cu acest titlu.

Şi C.J.U.E. are o jurisprudenţă clar stabilită cu privire la cheltuielile de judecată, invocând în acest sens art. 138 alin. 1 şi art. 144 lit. b din Regulamentul de Procedură al Curţii de Justiţie.

O analiză detaliată întinderii activităţii desfăşurate de avocat este făcută de C.J.U.E. în cauza C-265/17 P-DEP, UPS/Comisia.

Aşadar, instanţa nu micşorează onorariile avocaţilor, ci doar micşorează, în mod corespunzător, cuantumul cheltuielilor de judecată la care urmează a fi obligată partea care le datorează.

Faţă de cele menţionate mai sus, a solicitat admiterea recursului, modificarea Sentinţei civile a Tribunalului B. nr. 131 din 03.04.2024 pronunţată în dosarul nr. 2756/40/2023 şi în rejudecare admiterea excepţiilor invocate la fond şi dispunerea în consecinţă, iar pe fond respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

În drept, şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 8 Cod procedură civilă.

La data de 09.12.2024 reclamanta X.

S.A., în temeiul art. 491 alin.

Cod de procedură civilă, coroborat cu prevederile art. 473 Cod de procedură civilă, respectiv a art. 488 pct. 8 Cod de procedură civilă, a formulat recurs provocat prin care, în situaţia admiterii recursului formulat de către AJFP B. şi a respingerii cererii de chemare în judecată faţă de AJFP B., a solicitat admiterea recursului provocat, cu consecinţa casării în parte a sentinţei civile nr. 131/03.04.2024 pronunţată de către T.B. , iar în rejudecare, a solicitat reformarea soluţiei de respingere a cererii de chemare în judecată faţă de MSP şi MFP în sensul admiterii cererii de chemare în judecată faţă de acesta, cu consecinţa obligării MSP şi MFP, în solidar, la restituirea taxei pe viciu; a solicitat şi obligarea la suportarea cheltuielilor de judecată.

În argumentarea cererii de recurs formulate, recurenta-reclamantă arată că în situaţia în care se admite recursul promovat de către AJFP B., instanţa de recurs va reforma sentinţa primei instanţe, în sensul respingerii cererii de chemare în judecată faţă de acestea.

Având în vedere că dosarul de faţă este un caz de coparticipare procesuală (multitudine de pârâţi cu interese contrare) şi că situaţia admiterii recursului organelor fiscale clasice are capacitatea să producă consecinţe asupra situaţiei juridice a X.

SA (dintr-o soluţie favorabilă în faţa primei instanţe, contribuabilul riscă să ajungă în situaţia de a se respinge cererea sa de chemare în judecată fără a exista o soluţie pe fondul cauzei), apreciază că se impune admiterea recursului provocat şi judecarea cererii de chemare în judecată, de către instanţa de recurs, în contradictoriu doar cu MSP şi MFP, instanţa de recurs având obligaţia să reformeze soluţia de respingere a excepţiilor lipsei calităţii procesuale pasive faţă de aceştia.

În această ultimă situaţie, apreciază că se impune respingerea excepţiilor de procedură invocate de către MSP pentru argumentele invocate pe larg prin răspunsul la întâmpinare depus în faţa instanţei de fond (MSP a fost beneficiarul istoric al taxei pe viciu în raport de prevederile art. 367 din Legea nr. 95/2006), mai ales că excepţia prescripţiei şi a inadmisibilităţii sunt invocate din aceleaşi considerente pentru care au fost invocate de către organele fiscale clasice.

Pe fondul cauzei, apreciază că s-ar impune admiterea cererii de chemare în judecată, respectiv obligarea MSP şi a MFP, la restituirea taxei pe viciu şi a dobânzii fiscale de la data fiecărei plăţi în parte, plus suportarea cuantumului cheltuielilor de judecată (taxă de timbru, onorariu avocaţial), pentru argumentele de fond expuse pe larg prin cererea de chemare în judecată şi răspunsul la întâmpinare depus în faţa instanţei de fond din care rezultă incompatibilitatea taxei pe viciu cu dreptul european şi principiile constituţionale cu incidenţă în materie fiscală.

Pentru toate cele prezentate, a solicitat admiterea prezentului recursului provocat aşa cum a fost formulat şi explicitat.

În temeiul art. 451 - 453 C.pr.civ., a solicitat obligarea pârâtei la suportarea cheltuielilor de judecată în cuantumul pe care îl va menţiona cu ocazia dezbaterilor.

A depus la dosar dovada achitării taxei judiciare de timbru în valoare de 100 lei (f. 61 ds.).

La data de 09.12.2024 recurenta-reclamantă a depus la dosar întâmpinare la recursul formulat de pârâta DGFP I. prin A.J.F.P.

B. (f. 44-54 ds.) prin care a solicitat respingerea recursului formulat de către AJFP B. împotriva sentinţei civile nr. 131/03.04.2024 ca fiind nefondat; menţinerea ca legală şi temeinică a sentinţei civile nr. 131/03.04.2024, pronunţată de către T.B. ; obligarea părţii care cade în pretenţii la suportarea cheltuielilor de judecată.

În combaterea recursului, recurenta-reclamantă a arătat că în cadrul memoriului de recurs se aduc argumente care nu au fost invocate de către organul fiscal în faţa instanţei de fond.

În acest sens, a făcut trimitere la argumentul cu privire la lipsa depunerii declaraţiilor rectificative, care este pentru prima dată invocat doar prin memoriul de recurs.

Ca atare, apreciază că în cauză este incidentă regula omissio medio, ceea ce înseamnă că nu se pot invoca în calea de atac alte argumente decât cele care au fost invocate în faţa instanţei de fond.

Cu privire la excepţia lipsei calităţii procesuale pasive, a susţinut că soluţia promovată de prima instanţă sub acest aspect este una corectă, având în vedere în principal că într-un litigiu de contencios administrativ calitatea procesuală pasivă revine emitentului actului administrativ (tipic sau asimilat) contestat.

Mai mult, obligaţia de restituire a taxei pe viciu a fost plasată în sarcina organelor fiscale clasice de către prevederile art. 57 din OUG nr. 114/2018 şi OMFP nr. 1386/2019.

În consecinţă, în ceea ce priveşte soluţia cu privire la excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a AJFP B., se impune menţinerea acesteia cu consecinţa respingerii ca nefondat a recursului formulat în raport de soluţia conferită de către instanţa de fond acestei excepţii de procedură.

Cu privire la excepţia prescripţiei a arătat în principal următoarele:

În esenţă, după cum se poate observa din actele dosarului, societatea intimată solicită restituirea taxei pe viciu sănătate achitată în perioada ian. 2017 — oct. 2017, taxă datorată pentru producţia de băuturi alcoolice.

Faţă de organele fiscale clasice, s-a înregistrat prin SPV o cerere de restituire în data de 31.07.2023, la care s-a răspuns defavorabil.

Prima instanţă a respins în mod corect această excepţie, care a fost susţinută pentru exact aceleaşi argumente şi de către MSP.

Prin memoriul de recurs, organul fiscal reia acelaşi argumente ca şi cele invocate în faţa instanţei de fond, la care mai adaugă faptul că termenul de prescripţie aplicabil în cauză ar fi de 3 ani, deşi nu a susţinut acest punct de vedere, apreciind că şi aceste susţineri trebuie să fie înlăturate pentru argumentele care urmează să fie prezentate.

A susţinut că în cauză nu sunt aplicabile prevederile art. 19 din Legea nr. 554/2004, care reglementează termenul de 1 an, soluţie care în mod pertinent a fost îmbrăţişată de către instanţa de fond.

Art. 19 din Legea nr. 554/2004 reglementează ipoteza solicitării de despăgubiri pentru prejudiciile cauzate de către acte administrative nule, iar în prezenta cauză nu există niciun act administrativ - fiscal (ex: decizie de impunere) a cărui nulitate să genereze un prejudiciu.

Ca atare, temeiul juridic al cererii de chemare în judecată este reprezentat de prevederile art. 168 lit. a) C. pr.fisc., nicidecum de cele ale art. 19 din Legea nr. 554/2004, având în vedere că se solicită restituirea unei taxe percepute în baza legislaţiei naţionale, legislaţie naţională care este contrară dreptului european.

Ca atare, se aplică cu prioritate prevederile Codului de procedură fiscală (care este lege specială cu aplicare strict pe zona fiscalităţii din zona dreptului administrativ) în detrimentul Legii nr. 554/2004 (care este reglementarea generală a dreptului administrativ).

Totodată, trebuie precizat că inaplicabilitatea prevederilor Legii nr. 554/2004 în această materie este justificată şi de către prevederile deciziei RIL nr. 24/2011, care se reflectă în prevederile art. 268 alin. (2) teza a II-a C.pr.fisc.

În cauză este aplicabil termenul de prescripţie de 5 ani de zile, reglementat de către art. 219 C.pr.fisc., nu termenul general de prescripţie de 3 ani de zile, termen reglementat de către Codul civil.

În susţinerea acestui punct de vedere, organul fiscal îşi fundamentează raţionamentul pe faptul că taxa pe viciu ar fi fost o creanţă bugetară, raţionament care se impune a fi respins ca nefondat, având în vedere, în primul rând, definirea noţiunii de creanţe fiscale, aşa cum rezultă din art. 1 pct. 10 - 12 C.pr.fisc şi din care rezultă că taxele sunt considerate ca fiind creanţe fiscale.

Astfel, din moment ce suma solicitată la restituire este denumită „taxă”, apreciază că este foarte dificil să se susţină faptul că aceasta nu ar fi creanţă fiscală.

Mai mult, aceasta a fost plătită în regim de putere publică, fără nicio posibilitate de a refuza perceperea acesteia.

Suplimentar, taxa pe viciu era parte din acciza care se vira la bugetul de stat, aşa cum rezultă din prevederile art. 342 alin. (5) Cod fiscal, forma în vigoare până la abrogarea prin OUG nr. 114/2018.

Apreciază că este dincolo de orice dubiu rezonabil că acciza este o taxă fiscală indirectă şi implicit o creanţă fiscală, aşa cum rezultă din cuprinsul art. 335 alin. (2) Cod fiscal.

În consecinţă, din moment ce sumele achitate de către X.

SA poartă denumirea de „taxă”, sunt componentă a accizei şi au fost percepute în regim de putere publică de la un contribuabil pentru a satisface nevoile financiare ale Statului, apreciază că este evident faptul că este vorba despre o creanţă fiscală.

Mai mult, din textul art. 1 pct. 11 C.pr.fisc, rezultă faptul că orice sumă care se impune a fi restituită unui contribuabil pentru că a fost percepută fără temei legal în cadrul unui regim de putere publică, este calificată ca fiind o creanţă fiscală.

În consecinţă, apreciază că taxa pe viciu este o creanţă fiscală şi se aplică fără rezerve termenul de prescripţie de 5 ani de zile, reglementat de art. 219 C.pr.fisc.

În ceea ce priveşte calculul termenului de prescripţie în raport de sumele achitate în perioada ian. 2017 - oct. 2017, a căror solicitare face obiectul prezentului dosar, a făcut trimitere la expunerea de motive a OUG nr. 114/2018, de unde rezultă faptul că prin această ordonanţă Statul român a realizat o recunoaştere de datorie.

Ca atare, acest aspect reprezintă o întrerupere a termenului de prescripţie, în raport de prevederile art. 2.537 alin. (1) Cod civil.

După cum se cunoaşte, în baza prevederilor art. 2.538 Cod civil prin raportare la prevederile art. 2.541 alin. (1) - (3) Cod civil, recunoaşterea de datorie are efect întreruptiv de prescripţie şi face să curgă un nou termen de prescripţie.

În cauză, efectul întreruptiv de prescripţie a intervenit la data de 29.12.2018, prin intrarea în vigoare a OUG nr. 114/2018.

Astfel, pentru toate creanţele pentru care nu era împlinit termenul de prescripţie la data de 29.12.2018 a început să curgă un nou termen de prescripţie având ca punct de plecare 29.12.2018.

Având în vedere că în materie fiscală termenele de prescripţie încep să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care intervine faptul generator, apreciază că pentru perioada 2013 -2018 termenul de prescripţie de 5 ani de zile a început să curgă de la data de 01.01.2019 şi s-ar fi împlinit în mod normal la data de 31.12.2023.

A afirmat că s-ar fi împlinit în mod normal la data de 31.12.2023, dacă nu exista perioada pandemică din cursul anului 2020, care a condus la o prelungire a termenului de prescripţie până la data de 11.09.2024 inclusiv.

În acest sens, a făcut apel la decizia de soluţionare a contestaţiilor nr. 16/26.01.2022, unde un contribuabil a invocat excepţia prescripţiei de a se impune creanţe fiscale aferente anului 2015 în raport de o inspecţie fiscală care a debutat la data de 23.08.2021.

Aşadar, şi dacă nu se validează teoria recunoaşterii de datorie apreciază că societatea intimată era în termen să formuleze cererea de restituire aferentă sumelor achitate în cursul anului 2017.

În consecinţă, în speţă, termenul de prescripţie a început să curgă la data de 01.01.2018 şi s-a împlinit la data de 11.09.2023, termen care a fost întrerupt prin formularea cererilor administrative de restituire în data de 31.07.2023 (aspect recunoscut de către organul fiscal prin propriul memoriu de recurs), în raport de prevederile art. 217 alin. (1) lit. a) C.pr.fisc.

În consecinţă, apreciază că soluţia de respingere a excepţiei prescripţiei dreptului material la acţiune a fost una corectă, iar argumentele invocate prin memoriul de recurs nu sunt în măsură să răstoarne prezumţia de legalitate a acestei soluţii, astfel că se impune respingerea memoriului de recurs şi cu privire la această soluţie a instanţei de fond.

Cu privire la excepţia inadmisibilităţii, a făcut trimitere la prevederile RIL nr. 24/2011 în legătură cu restituirea taxelor auto.

Problema pusă în discuţie prin respectivul recurs în interesul legii a fost aceea cu privire la modalitatea în care se derulează procedura administrativă în ceea ce priveşte taxele achitate cu titlu benevol de către contribuabili iniţial şi apoi se cere restituirea acestora.

Exact soluţia indicată de către decizia RIL nr. 24/2011 a fost urmată de către X.

SA, astfel că nu se poate susţine de nicio manieră excepţia inadmisibilităţii.

De altfel, în raport de prevederile art. 268 alin. (2) C.pr.fisc., soluţia promovată de către instanţa de fond este una corectă.

Mai susţine că în cadrul memoriului de recurs, organul fiscal încearcă să discrediteze soluţia primei instanţe prin trimitere la un argument care nu a fost invocat prin întâmpinarea depusă în faţa instanţei de fond.

Organul fiscal argumentează faptul că societatea intimată a depus declaraţii fiscale, din proprie iniţiativă, prin care a declarat cuantumul taxei pe viciu şi în baza cărora a efectuat plăţile în cauză.

Aşadar, în viziunea organului fiscal, societatea intimată trebuia să depună declaraţii fiscale rectificative, aceasta fiind în viziunea sa procedura care trebuia să fie urmată de către societatea intimată.

Sub acest aspect, a arătat faptul că societatea intimată nu a depus declaraţii rectificative, deoarece nu are niciun motiv să depună declaraţii rectificative având în vedere faptul că operaţiunile comerciale pe care le-a realizat nu sunt invalidate.

La momentul la care s-au derulat operaţiunile comerciale care au generat taxa pe viciu, societatea intimată era obligată să aplice legislaţia naţională care beneficia de prezumţia de legalitate.

Societatea intimată era obligată să depună declaraţiile fiscale deoarece acest lucru rezulta din legislaţia naţională.

Societatea intimată nu avea posibilitatea să refuze depunerea declaraţiilor fiscale şi implicit să efectueze plata taxei pe viciu, deoarece dacă utiliza această variantă organele fiscale declanşau un control fiscal, solicitând plata taxei pe viciu.

Neplata taxei pe viciu s-ar fi repercutat asupra garanţiei pe care trebuie să o constituie orice jucător din industria băuturilor alcoolice, iar afectarea garanţiei conducea la revocarea autorizaţiei de antrepozitar fiscal, ceea ce însemna imposibilitatea de a se mai realiza obiectul de activitate al societăţii intimate.

În consecinţă, pentru toate elementele invocate apreciază ca fiind corectă soluţia de respingere a excepţiei inadmisibilităţii invocată de către instanţa de recurs, soluţie care se impune să fie menţinută şi de către instanţa de recurs.

Cu privire la fondul cauzei, a precizat că organul fiscal nu combate nici măcar la nivel formal argumentele din cadrul cererii de chemare în judecată care demonstrează caracterul nelegal al taxei pe viciu, în raport de argumentele de drept european şi de principiile constituţionale cu incidenţă în materie fiscală, aspect care reprezintă o achiesare tacită la argumentele invocate de către societatea intimată.

Argumente de genul că nu se poate dispune restituirea taxei pe viciu deoarece aceasta a fost percepută în baza legislaţiei naţionale, trebuie să fie înlăturate deoarece acest tip de argumente ignoră principiul priorităţii şi supremaţiei dreptului european în detrimentul celui naţional, aspect garantat de către art. 148 alin. (2) şi alin. (4) din Constituţia României.

De altfel, apreciază că este suficient să se facă trimitere la expunerea de motive a OUG nr. 114/2018, unde Statul român realizează o recunoaştere de datorie prin abrogarea taxei pe viciu, ca efect al incompatibilităţii legislaţiei naţionale cu cea europeană.

De asemenea, în raport de prevederile art. 57 din OUG nr. 114/2018 şi ale OMFP nr. 1386/2019, apreciază că soluţia de admitere a cererii de chemare în judecată doar în contradictoriu cu organele fiscale clasice, având în vedere că obligaţia de restituire a fost plasată în sarcina acestora de către textele de lege mai sus menţionate, este una corectă.

De altfel, în acest sens este orientată şi jurisprudenţa naţională (se poate observa din documentele ataşate de către MSP întâmpinării depuse în faţa instanţei de fond).

Totodată, apreciază că este de punctat faptul că la fel ca în cazul argumentului cu privire la depunerea declaraţiilor rectificative, organul fiscal invocă un alt argument care nu a fost prezentat în faţa instanţei de fond.

Organul fiscal invocă faptul că taxa pe viciu a fost parte a accizei, acciza fiind un impozit indirect.

Ca atare, pretinde faptul că acciza a fost inclusă în preţul de vânzare al produselor, fiind recuperată de la clientul final.

În atare condiţii, organul fiscal susţine că este eronată soluţia primei instanţe care dispune restituirea taxei pe viciu către societatea intimată.

Apreciază că şi în acest caz este încălcată regula omissio medio, fiind inadmisibil ca în etapa recursului să fie dezbătute argumente care nu au fost prezentate în faţa instanţei de fond.

De asemenea, acest argument este la rândul său unul nefondat, considerând că este în vădită contradicţie cu jurisprudenţa CJUE.

Din moment ce acciza care includea taxa pe viciu este un impozit cu regim de reţinere la sursă, aceasta înseamnă că între persoana care suportă sarcina fiscală (consumatorul final în speţa de faţă) şi beneficiarul sarcinii fiscale (bugetul de stat în speţa de faţă) nu există niciun raport juridic şi fiscal.

Astfel, dacă acciza includea taxa pe viciu nu ajungea la bugetul de stat, bugetul de stat nu putea iniţia niciun demers împotriva consumatorului final, ci doar împotriva comerciantului (societatea intimată în speţa de faţă) care se interpune între bugetul de stat şi consumatorul final.

În sensul celor în legătură cu raporturile juridice constituite în cazul obligaţiilor fiscale cu regim de reţinere la sursă, a făcut trimitere şi la jurisprudenţa CA Timişoara, conturată prin decizia civilă nr. 11806/20.11.2013, pronunţată în cadrul dosarului nr. 1492/115/2012.

Ca atare, din moment ce raportul juridic fiscal există doar cu comerciantul care are obligaţia de a vira taxa pe viciu la bugetul de stat, este evident faptul că tot această persoană este îndreptăţită să solicite restituirea taxei pe viciu plătită fără temei legal, modalitatea de decontare dintre persoana impozabilă şi consumatorul final fiind o problemă de drept civil, care nu are nicio legătură cu organele fiscale.

De asemenea, pentru a spulbera acest argument fals al organelor fiscale, a făcut trimitere la jurisprudenţa CJUE, conturată în afacerea Vapo Atlantic (par. 45-48).

La aceasta, se mai impune validarea jurisprudenţei din afacerea Irimie, conform căreia se impune restituirea oricărei taxa percepute fără temei legal către persoana care a efectuat plata acestora la bugetul de stat.

Mai mult, având în vedere nelegalitatea vădită a taxei pe viciu, apreciază că AJFP B. trebuie să explice ce se întâmplă cu faptul că bugetul de stat a încasat în plus sume de bani la care nu este îndreptăţit, fiind în prezenţa unei evidente îmbogăţiri fără justă cauză, deoarece din opinia exprimată de către AJFP B. pare să rezulte faptul că nu ar fi nicio problemă ca bugetul de stat să păstreze sume încasate fără temei legal.

A făcut trimitere şi la jurisprudenţa naţională relevantă.

Astfel, un argument similar a fost invocat de către AJFP Arad în cadrul dosarelor nr. 973/108/2022*, 2513/108/2022* şi 1681/108/2024 la CA Timişoara, realizând aplicarea cu prioritate a dreptului UE.

În ceea ce priveşte criticile cu privire la cuantumul cheltuielilor de judecată acordate de către instanţa de fond, apreciază că acestea sunt inadmisibile, în principal, respectiv nefondate, în subsidiar.

În raport de decizia RIL nr. 3/2020, cuantumul cheltuielilor de judecată acordate de către instanţa de fond nu pot face obiectul criticilor în recurs, în raport de prevederile art. 488 C.pr.civ, astfel că acest argument de recurs este inadmisibil.

De asemenea, apreciază că un cuantum al cheltuielilor de judecată de 10.300 RON (10.000 RON - onorariu avocaţial şi 300 RON - taxă de timbru), este mai mult decât rezonabil în raport de munca depusă în cauză (redactare documente procesuale, reprezentare în faţa instanţei de judecată şi complexitatea cauzei), astfel că acest argument de recurs trebuie respins şi ca nefondat.

La data de 05.12.2024 intimatul-pârât M.S. a depus la dosar întâmpinare (f. 36-38 ds) prin care a arătat în esenţă că în Legea nr. 95/2006 nu are prevăzute atribuţii de organ fiscal şi că la nivel legal (art. 57 alin. (2) din OUG nr. 114/2018) şi la nivel infralegislativ (OMFP 1386/2019 şi OMFP nr. 1899/2004) se prevăd în sarcina ANAF desfăşurarea procedurii de restituire a sumelor aferente Titlului XI din Legea nr. 95/2006.

Astfel, a solicitat admiterea excepţiei lipsei calităţii procesual pasive a M.S. deoarece nu există identitate între acesta şi titularul obligaţiei de restituire care este ANAF şi respingerea excepţiei lipsei calităţii procesual pasive a AJFP B., acesta fiind organul fiscal local însărcinat de OUG nr. 114/2018 şi de M.F. prin Ordinele antemenţionate să procedeze la restituire.

Jurisprudenţa recentă arată încă o dată că aceasta este soluţia legală, exemplificând dosarele nr. 1441/117/2023 - Curtea de Apel Cluj, nr. 157/40/2024 -T.B. , nr. 1682/108/2024 -Tribunalul Arad şi nr. 1681/108/2024 - Tribunalul Arad.

Referitor la excepţia prescripţiei dreptului la acţiune invocată de AJFP B. a solicitat admiterea acesteia, pentru motivele invocate prin întâmpinarea de la fond.

La data de 12.02.2025, recurenta-pârâtă DGRFP I. - A.J.F.P. B., în nume propriu precum şi în numele M.F. a depus la dosar întâmpinare (f. 74-77 ds.) prin care a solicitat respingerea recursului provocat de SC X. SA ca netemeinic şi nelegal.

A arătat în esenţă, că prin sentinţa nr. 131/03.04.2024, instanţa de fond în mod corect a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a M.F., respingând acţiunea în contradictoriu cu acesta.

Soluţia dată de instanţa de fond cu privire la lipsa calităţii procesuale pasive a M.F. este temeinică, având în vedere că între reclamantă şi M.F., nu a existat si nu exista un raport juridic născut şi actual sau alt raport obligational, în virtutea căruia să poată fi obligat la restituirea taxei pe viciu.

Astfel, în condiţiile în care nu a existat şi nu există un raport juridic între reclamant şi M.F. cu privire la taxa pe viciu, acesta nu poate pretinde instanţei obligarea M.F. la restituirea acestei taxe.

Prin urmare, consideră că M.F. nu are calitate procesuală pasivă în prezenta cauză, motiv pentru care solicită respingerea recursului provocat formulat în cauză ca neîntemeiat.

Mai mult, a învederat instanţei că, faţă de momentul de început al curgerii termenului de prescripţie a dreptului material la acţiune, acesta începe să curgă cel mai târziu la data pronunţării Curţii Europene de Justiţie în Hotărârea din 27 februarie 2014 în cauza C-82/12 Transportes Jordi Besora când Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a dezlegat situaţia juridică a unei taxe instituite pentru un scop specific.

Or, în cauză reclamanta a achitat suma de 2.752.519,89 lei în perioada ianuarie-octombrie 2017, iar art. 367 din Legea nr. 95/2006, în baza căruia a fost achitată taxa pe viciu a fost abrogat prin OUG nr. 114/2018, aceasta intrând în vigoare la data de 29.12.2018, iar prezenta acţiune a fost înregistrată pe rolul Tribunalului B. la data de 17.11.2023, fiind împlinit atât termenul general de prescripţie de 3 ani, precum şi cel de 5 ani prevăzut de Codul de procedură fiscală cât şi termenul de 1 an prevăzut de Legea nr. 554/2004.

A mai arătat că argumentele reclamantei aduse la instanţa de fond cu privire la legalitatea sau nelegalitatea art. 367-375 din Legea nr. 95/2006, sunt inadmisibile în această fază procesuală întrucât, chiar dacă aceste dispoziţii legale au fost abrogate prin art. 56 din OUG nr. 114/2018 începând cu data de 01.01.2019, cu toate acestea, în anul 2018, ele au fost în vigoare şi s-au aplicat întocmai.

Practic, reclamanta solicită ca instanţa de judecată investită cu soluţionarea prezentului litigiu să constate nelegalitatea acestor dispoziţii în anul 2018 şi pentru perioada anterioara anului 2018, în considerarea prevederilor Directivei 2008/118 şi a jurisprudentei CJUE, pe cale incidentală, în cadrul unei acţiuni având ca obiect restituirea unor sume, ceea ce este inadmisibil, nelegalitatea unui act normativ putând fi constatată de instanţă doar în cadrul unei acţiuni directe în anularea actului normativ şi nu pe cale incidentală.

Ori, atât timp cât dispoziţiile art. 367-375 au fost în vigoare şi si-au produs efectele juridice in anul 2018, in mod evident sumele achitate de către aceasta in perioada menţionata au fost datorate si, deci, legal achitate.

Restituirea sumelor reprezentând contribuţiile, prevăzute de art. 57 alin 2 din OUG nr. 114/2018 şi art. 3 din OMFP nr. 1386/2019, nu poate viza decât sumele plătite sau încasate fără a fi datorate.

Or, în cauză aceste sume erau datorate de reclamantă, fiind percepute în baza unor prevederi legale în vigoare la data plăţii.

Prin urmare, contribuţia pentru finanţarea unor cheltuieli de sănătate, astfel cum aceasta a fost instituită prin art. 367 din Legea nr. 95/2006 nu poate fi restituită, întrucât prevederile Codului fiscal şi ale Legii nr. 95/2006 nu au reglementat şi nu reglementează această posibilitate, nici înainte, nici după abrogarea prin OUG nr. 114/2018 a art. 367 din Legea 95/2006.

Chiar dacă nu a fost reglementată în mod expres în codul fiscal, această contribuţie intitulată taxă pe viciu a funcţionat ca un impozit indirect, în sensul că a fost cuprinsă în preţurile bunurilor şi serviciilor respective.

Or, având in vedere ca impozitele indirecte se caracterizează prin aceea ca acei care-l plătesc (la bugetul statului) sunt unităţi economice care vând bunuri sau prestează servicii, iar cei care-l suportă sunt cumpărătorii (de bunuri si/sau servicii), este evident că în cauză, şi taxa pe viciu funcţionând ca un impozit indirect, a intrat în calculaţia preţului de la raft al produselor alcoolice, fiind suportată în final de consumatorul final la achiziţia băuturilor spirtoase şi nu de persoanele juridice care produc şi/sau importă produse din tutun şi băuturi alcoolice, aşa cum este şi reclamanta.

În atare situaţie, admiterea unei acţiuni în dezdăunare ar fi de natură a duce de fapt la o îmbogăţire fără justă cauză a persoanelor juridice care produc şi/sau importă produse din tutun şi băuturi alcoolice şi nu la repararea vreunei pagube.

În concluzie, pentru motivele anterior prezentate şi temeiurile de drept invocate, a solicitat respingerea recursului provocat formulat de SC X. SA.

La data de 12.02.2025 recurenta-pârâtă D.G.R.F.P.I. – A.J.F.P. B. a depus la dosar răspuns la intâmpinarea formulată de SC X. SA (f. 78-83 ds.) şi prin care a solicitat respingerea apărărilor acesteia şi admiterea recursului său.

Curtea, analizând recursurile declarate, prin prisma motivelor invocate, a dispoziţiilor legale incidente şi a actelor şi lucrărilor dosarului, reține următoarele:

În cauză au fost formulate două recursuri, un recurs principal, declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi-A.J.F.P.

B., precum și un recurs provocat, declarat de reclamanta SC X.

SA B. în contradictoriu cu M.S. și M.F.

Publice.

Având în vedere aspectele criticate și efectele urmărite prin promovarea căilor de atac de către cele două recurente, se impune a fi analizat, cu prioritate, recursul principal.

În ceea ce privește recursul principal declarat de recurenta pârâtă DGRFP I. -A.J.F.P. B..

Criticile formulate vizează încălcarea normelor de procedură cu referire la condițiile de sesizare a instanței de contencios administrativ, procedura prealabilă sesizării ori calitatea procesuală pasivă, motive care se înscriu în cazul de casare prevăzut de art. 488 pct. 5 cod procedură civilă, dar și aspecte privind aplicarea normelor de drept material care reglementează prescripția dreptului de a cere restituirea sumelor achitate ori inexistența dreptului la restituirea taxei pe viciu achitate, critici care vor fi analizate prin prisma cazului de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 cod procedură civilă.

I.Cu privire la soluția de respingere a excepției lipsei calității procesuale pasive a AJFP B..

Subsumat acestei critici, recurenta-pârâtă a invocat faptul că în mod nelegal a fost stabilită obligația de restituire în sarcina sa, în condițiile în care nu a existat un raport juridic încheiat cu reclamanta privind taxa pe viciu, organul fiscal nu a fost beneficiarul respectivei taxe, ci M.S. conform art. 367 din Legea nr. 95/2006, această taxă fiind achitată la Trezoreria Statului și virată în conturile M.S..

Curtea reține că în mod corect prima instanță a respins această excepție, având în vedere că obligaţia de restituire a taxei pe viciu a fost plasată de legiuitor în sarcina organelor fiscale, fiind fără relevanță, prin urmare, aspectele învederate în recurs privind beneficiarul respectivelor sume sau modul cum s-a realizat colectarea.

Astfel, în mod corect prima instanță a făcut trimitere la următoarele dispoziții legale:

-art. 57 alin. 2 din OUG nr. 114/2018, potrivit căruia, „Restituirile de sume aferente veniturilor încasate din contribuţiile stabilite conform art. 367 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, se efectuează de la bugetul de stat conform procedurii de restituire prevăzute de normele metodologice aprobate prin ordin al ministrului finanţelor publice”;

- art. 3 din anexa la Ordinul MFP nr. 1386/2019, prin care s-a stabilit că, „Restituirea sumelor încasate din contribuţiile stabilite conform art.367 din Legea nr.95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, prevăzute de art. 57 alin.(2) din OUG nr. 114/2018, cu modificările şi completările ulterioare, se realizează conform dispoziţiilor Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1899/2004 pentru aprobarea procedurii de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget, precum şi de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depăşirea termenului legal”;

- pct. 2 și 3 din anexa la Ordinul MFP nr. 1899/2004, prin care s-a statuat că, „2.

Restituirea se efectuează la cererea contribuabilului, în termen de 45 de zile de la data depunerii şi înregistrării acesteia la organul fiscal căruia îi revine competenţa de administrare a creanţelor bugetare, potrivit prevederilor art. 33 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, republicată, denumit în continuare organul fiscal competent. 3.

Cererea de restituire trebuie să fie depusă în cadrul termenului legal de prescripţie a dreptului de a cere restituirea, respectiv în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la restituire (...)”.

Pe de altă parte, în acord cu apărările intimatei-reclamante SC X.

SA B. din întâmpinarea la recurs, Curtea mai reține și un alt argument juridic pentru care AJFP B. are calitate procesuală pasivă în prezentul litigiu, prin raportare la dispozițiile art.36 cod procedură civilă, care definesc legitimarea procesuală ca fiind dată de identitatea dintre părţi şi subiectele raportului juridic litigios, astfel cum este dedus judecăţii.

De necontestat în speță, raportul litigios s-a născut între reclamanta SC X.

SA B. și pârâta AJFP B.-autoritatea publică căreia i s-a adresat cererea de restituire, în condițiile întemeierii demersului procedural pe analizarea legalității refuzului de restituire exprimat de către pârâta-autoritate.

Or, din această perspectivă, AJFP B. fiind emitenta refuzului de restituire concretizat în adresa din 28.08.2023 (ca răspuns la cererea de restituire nr.75/31.07.2023, fila 60 vol.I), act considerat vătămător de către intimata-reclamantă, în mod evident AJFP B. a dobândit calitate procesuală pasivă, prin prisma dispozițiilor art.1 alin.1, art.2 alin.1 lit.i și alin.2, art.8 alin.1 din Legea nr.554/2004 a contenciosului administrativ.

II.Neîntemeiate sunt și criticile recurentei-pârâte, în sensul că prima instanță nu a rezolvat în mod corect excepția prescripției dreptului material la acțiune, pornind de la calificarea care se impune în privința naturii sumei.

Astfel, a susținut recurenta-pârâtă că respectiva contribuție este o creanță bugetară, care ar fi prescriptibilă în termenul general de prescripție de trei ani, prevăzut de codul civil, nu fiscală prescriptibilă în termen de cinci ani, conform codului de procedură fiscală.

Dar, și în această ultimă situație, în opinia recurentei-pârâte solicitarea de restituire este prescrisă, raportat la prevederile art. 219 cod procedură fiscală, având în vedere că dreptul la acţiune a început să curgă la 01.01.2018, termenul de 5 ani s-a împlinit la 31.12.2022, iar acţiunea a fost înregistrată pe rolul Tribunalului B. la 17.11.2023.

De asemenea, recurenta-pârâtă a amintit și prevederile art.19 din Legea nr. 554/2004, care reglementează termenul de prescripție de 1 an.

În fine, recurenta-pârâtă a avansat și opinia că nu OUG nr.114/2018 marchează momentul de început al curgerii termenului de prescripţie a dreptului la acţiune, asa cum greşit a reţinut prima instanță, ci hotărârea pronunţată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în cauza C-82/12 Transportes Jordi Besora, la 27 februarie 2014.

Mai întâi, cu referire la această hotărâre a Curții de Justiţie a Uniunii Europene, instanța de control judiciar apreciază că nu poate constitui reper pentru calculul termenului de prescripție având în vedere că a fost pronunțată în anul 2014, în timp ce plățile în discuție, a căror restituire se solicită, au fost efectuate ulterior, în anul 2017.

În continuare, în ceea ce privește natura creanței, aspect care este deosebit de important în dezlegarea chestiunii prescripției, reține Curtea că sumele a căror restituire se solicită reprezintă creanțe fiscale, așa cum sunt acestea definite de art.1 pct.11 din Legea nr.207/2015 privind codul de procedură fiscală.

Potrivit textului legal, creanța fiscală principală reprezintă dreptul la perceperea impozitelor, taxelor şi contribuțiilor sociale, precum şi dreptul contribuabilului la restituirea sumelor plătite fără a fi datorate şi la rambursarea sumelor cuvenite, în situațiile şi condițiile prevăzute de lege.

De notat că aceeași natură juridică a stabilit-o și prima instanță, chiar dacă prin prisma vechiului cod de procedură fiscală (OG nr.92/2003), aplicat eronat ca fiind actul normativ în vigoare la data perceperii sumei (anul 2017).

Observația este doar una pentru rigoare juridică, având în vedere că normele legale sunt, în esență, aceleași în reglementarea noțiunii de creanță fiscală.

Raportat la calificarea naturii juridice a sumei solicitate ca fiind creanță fiscală principală, termenul general de prescripție este cel de 5 ani, prevăzut de art. 219 din Legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, în lipsa unor dispoziții speciale derogatorii.

Potrivit textului de lege, „(1) Dreptul contribuabilului/plătitorului de a cere restituirea creanţelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la restituire”.

Se cuvine a se menționa la acest capitol al dezbaterii că nu sunt aplicabile prevederile art. 19 din Legea nr. 554/2004, care reglementează o altă ipoteză, a solicitării de despăgubiri pentru prejudiciile cauzate prin acte/contracte administrative nule, însă în prezenta cauză nu există un act administrativ-fiscal (ex: decizie de impunere) a cărui nulitate să genereze un prejudiciu.

Temeiul juridic al cererii de chemare în judecată este reprezentat de prevederile art. 168 din Legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, nicidecum de cele ale art. 19 din Legea nr. 554/2004, având în vedere că se solicită restituirea unei taxe percepute în baza unei reglementări naţionale care este contrară dreptului european.

Ca atare, se aplică cu prioritate prevederile codului de procedură fiscală (care este lege specială cu aplicare strict pe zona fiscalităţii din ramura dreptului administrativ), în detrimentul Legii nr. 554/2004 (care este reglementarea generală a dreptului administrativ).

În continuare, reține Curtea că Ordinul MFP nr. 1899/2004 nu cuprinde dispoziții derogatorii de la art. 219 din Legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, cu referire la durata și modul de calcul privind termenul de prescripție, stabilind la pct.3 al capitolului I privind procedura de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget, faptul că cererea de restituire, adresată organului fiscal competent, trebuie depusă în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naștere dreptul la restituire.

Mai reține Curtea că, prin raportare la cele două reglementări, (Legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, Ordinul MFP nr. 1899/2004), ceea ce trebuie identificat pentru justa soluționare a chestiunii prescripției este momentul în care a luat naștere dreptul la restituire.

Contrar aprecierii primei instanțe, raportat la obiectul și temeiul pretențiilor, acesta nu poate fi raportat la momentul intrării în vigoare/publicării în Monitorul Oficial a OUG nr.114/2018 prin care s-a abrogat expres art. 367 din Legea nr. 95/2006, ci la momentul când au fost plătite acele sume, despre care societatea-reclamantă susține că au fost nelegal percepute, în perioada de activitate a respectivei norme interne, dată fiind contrarietatea sa cu dreptul și legislația Uniunii Europene.

Întrucât plățile s-au efectuat în intervalul ianuarie-octombrie 2017, dreptul societății reclamante la restituirea lor, prin prisma art. 219 din Legea nr.207/2015 privind codul de procedură fiscală și pct. 3 capitolul I din Ordinul MFP nr.1899/2004, a luat naştere la data de 01.01.2018.

Sub acest aspect, Curtea este de acord cu raționamentul recurentei-pârâte, substituind corespunzător considerentele primei instanțe, dar păstrând soluția pentru celălalt argument identificat de prima instanță, potrivit căruia, termenul de prescripție a suferit perioade de suspendare prin acte normative emise în perioada pandemiei de covid 19 în România.

În acest sens, observă Curtea că recurenta-pârâtă face referire în recurs doar la Decretele Președintelui României privind instituirea/prelungirea stării de urgenţă pe teritoriul României (nr. 195/2020, nr. 240/2020), spre a conchide că nu influențează cursul prescripției având în vedere că au operat doar pentru un interval de 60 de zile, însă recurenta-pârâtă ignoră actele normative emise în același scop și evidențiate, ca atare, în mod corect, de prima instanță.

Astfel, a reținut prima instanță că prin dispoziţiile OUG nr. 48/2020 (art.XII), OUG nr.90/2020 (art.

III), OUG nr. 99/2020 (art.

VI), OUG nr. 181/2020 (art. 24) și OUG nr. 226/2020 (art.XXIII) au fost luate alte măsuri care au prevăzut suspendarea termenului de prescripţie în materie fiscală, iar prin raportare la toate aceste dispoziții reieşind că suspendarea a operat în perioada 16.03.2020-31.03.2021.

Conchizând, reține Curtea că termenul de prescripţie a dreptului reclamantei de a solicita restituirea sumelor achitate în anul 2017, care a început să curgă la 01.01.2018, a fost suspendat pentru o perioadă de 381 de zile, în intervalul 16.03.2020-31.03.2021, împlinindu-se după înregistrarea cererii de restituire la organul fiscal (31.07.2023), sau chiar la instanță (17.11.2023).

III.În ceea ce priveşte criticile recurentei-pârâte privind modul de soluţionare de către prima instanţă a excepţiei inadmisibilităţii, Curtea constată că acestea sunt neîntemeiate, în condiţiile în care, raportat la obiectul acţiunii – cerere de restituire a unei taxe percepute nelegal – sunt pe deplin valabile, prin analogie, considerentele din decizia în interesul legii, nr. 24/2011, care analizează procedura de restituire a unei taxe bugetare în întemeiată pe prevederile art.168 din codul de procedură fiscală, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie statuând în sensul că, „1.Acţiunea având ca obiect obligarea instituţiei prefectului, prin serviciul de specialitate, la înmatricularea autovehiculelor second-hand achiziţionate dintr-un alt stat membru al Uniunii Europene, fără plata taxei de poluare prevăzută de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.50/2008, aprobată prin Legea nr. 140/2011, şi fără parcurgerea procedurii de contestare a obligaţiei fiscale prevăzută de art. 7 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008, aprobată prin Legea nr. 140/2011, este admisibilă. 2.

Procedura de contestare prevăzută la art.7 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 50/2008, aprobată prin Legea nr. 140/2011, raportat la art. 205-218 din Codul de procedură fiscală, nu se aplică în cazul cererilor de restituire a taxei de poluare întemeiate pe dispoziţiile art. 117 alin. (1) lit. d) din acelaşi cod”.

Din lecturarea acestei decizii este de observat că este suficient să se formuleze o cerere de restituire a taxei către autoritatea administrativă care a încasat creanța, iar în cazul unui răspuns negativ, persoana îndreptăţită la restituire se poate adresa direct instanței de contencios administrativ pentru a solicita obligarea autorității la restituirea creanței.

Contrar recurentei-pârâte, Curtea reţine că prima instanță a aplicat în mod corect normele legale în condiţiile în care acţiunea în contencios administrativ fiscal formulată de către societatea-reclamantă are ca fundament juridic pretinsul refuz nejustificat al recurentei-pârâte de a da curs solicitării sale formulate anterior, prin cererea de restituire a taxei pe viciu.

Or, un astfel de refuz nejustificat reprezintă un act administrativ asimilat potrivit art. 2 alin. 1 lit. i din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, iar art.1 alin.1 din acelaşi act normativ îi conferă reclamantei, nemulţumită de răspunsul la cererea de restituire formulată, posibilitatea de a se adresa instanţei de contencios administrativ, fără a fi necesar să se solicite şi anularea adresei prin care se exprimă refuzul nejustificat, conform art. 7 alin. 5 din Legea nr. 554/2004, nefiind obligatorie plângerea prealabilă.

Soluţia este una firească, în contextul garantării dreptului de acces la justiţie, faţă de împrejurarea că refuzul de restituire a sumei solicitate a fost ferm exprimat, astfel că orice alt demers administrativ este inutil şi nu face decât să prelungească perioada de încălcare a dreptului a cărui realizare se urmăreşte.

În tot acest context, contrar criticii recurentei-pârâte, cadrul procesual din punct de vedere al obiectului este corect configurat.

Curtea constată că, tot subsumat excepției inadmisibilității, recurenta-pârâtă a invocat faptul că societatea reclamantă a declarat în mod voluntar taxa pe viciu prin depunerea de declarații fiscale lunare, astfel că în lipsa depunerii unor declarații fiscale rectificative, acțiunea este inadmisibilă.

Cu privire la această critică, intimata-reclamantă a susținut că, fiind formulată pentru prima oară în recurs, încalcă regula omisso medio, susținere cu care Curtea nu este de acord întrucât, din poziția pe care AJFP o are în proces, aceea de pârâtă, poate formula noi apărări în calea de atac, desigur cu respectarea formei procedurale prescrise pentru acest stadiu/etapă procesuală.

Această critică este, însă, nefondată și va fi înlăturată de Curte, reținând că societatea reclamantă nu avea niciun motiv să depună declarații rectificative întrucât operațiunile comerciale pe care le-a realizat nu sunt invalidate.

La momentul la care s-au derulat operațiunile comerciale care au generat taxa pe viciu, societatea reclamantă era obligată să aplice legislația națională (prevederile art. 367-art. 375 din Legea nr. 95/2006) care beneficia de prezumția de legalitate, neavând posibilitatea să refuze depunerea declarațiilor fiscale sau plata taxei pe viciu.

Este de observat că organul fiscal nu explică cum anume se puteau depune declarații rectificative în absența invalidării prezumției de legalitate a legislației naționale.

A mai susținut recurenta-pârâtă inadmisibilitatea acțiunii și prin prisma faptului că reclamanta urmărește să se constate, incidental, nelegalitatea art. 367-art. 375 din Legea nr. 95/2006 pentru perioada anterioară abrogării lor prin art. 56 din OUG nr. 114/2018, când aceste dispoziții au fost în vigoare și s-au aplicat întocmai, în considerarea prevederilor Directivei 2008/2018 și a jurisprudenței CJUE, cu precădere în ceea ce privește inexistența unui scop specific pentru colectarea taxei pe viciu, ignorând că nelegalitatea unui act normativ poate fi constatată de instanță doar în cadrul unei acțiuni directe în anularea actului normativ.

În opinia Curții și această critică este nefondată.

Este de notat că recurenta-pârâtă nu indică un text de lege care să constituie fine de neprimire; mai mult, legile nu pot face obiectul controlului de legalitate în contencios administrativ, aşa cum indică recurenta-pârâtă, ci exclusiv actele administrative emise de către puterea executivă.

Pe de altă parte, raportat la obiectul învestirii, societatea-reclamantă solicită restituirea unei taxe achitate în baza unei dispoziții legale naționale care s-a constatat a fi contrară dreptului Uniunii Europene, astfel că devin relevante prevederile art.11 alin.1 din Constituţia României, potrivit cărora, „Statul român se obligă să îndeplinească întocmai şi cu bună-credinţă obligaţiile ce-i revin din tratatele la care este parte”, precum şi ale art.148 alin.2, 4 din Constituţia României, conform cărora, „(2) Ca urmare a aderării, prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, precum şi celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate faţă de dispoziţiile contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare”, iar „(4) Parlamentul, Preşedintele României, Guvernul şi autoritatea judecătorească garantează aducerea la îndeplinire a obligaţiilor rezultate din actul aderării şi din prevederile alineatului (2)”.

De asemenea, referitor la raportul dintre dreptul naţional şi cel european, prezintă relevanță statuările din hotărârea din 24 ianuarie 2012, pronunţată de Curtea de Justiţie (Marea Cameră), în cauza C-282/10, în sensul că obligaţia instanţei naţionale de a se referi la conţinutul unei directive, atunci când interpretează şi aplică normele relevante de drept intern, este limitată de principiile generale de drept şi nu poate fi utilizată ca temei pentru o interpretare „contra legem” a dreptului naţional (pct.25), iar principiul interpretării conforme impune, în plus, ca instanţele naţionale să facă tot ce ține de competenta lor, luând în considerare ansamblul dreptului intern şi aplicând metodele de interpretare recunoscute de acesta, pentru a garanta efectivitatea deplină a directivei în discuţie şi pentru a identifica o soluţie conformă cu finalitatea urmărită de aceasta (pct.27).

Însă, în ipoteza în care nu este posibil a se ajunge la o interpretare conformă, raportat la conţinutul dreptului naţional, este necesar a se cerceta dacă prevederile directivei produc un efect direct şi dacă particularul se poate prevala de acestea în fata instanţei naţionale.

În cauză, dispoziţiile art. 1 alin. 2 din Directiva 2008/118/CE întrunesc condiţiile necesare pentru a produce efect direct şi a fi invocate faţă de autoritatea publică în litigiu, întrucât stabilesc limitele care trebuie respectate, în măsura în care se reglementează, în dreptul intern, taxe indirecte suplimentare asupra produselor accizabile, respectiv existenta unui scop specific şi conformitatea cu normele europene de impunere aplicabile accizelor sau taxei pe valoarea adăugată în ceea ce priveşte calcularea bazei de impozitare, calcularea taxei, exigibilitatea şi monitorizarea taxei.

Dispoziţiile Directivei sunt, raportat la conţinutul lor, necondiţionate şi suficient de precise, clare şi pot fi invocate în mod direct în faţa instanţei naţionale, de către societatea-reclamantă, pentru a se critica stabilirea şi necesitatea de plată a contribuţiei datorate în temeiul art. 367 din Legea nr. 95/2006.

IV.Referitor la fondul cauzei, Curtea reține că speța dedusă judecății pune în discuție modalitatea concretă de aplicare a dreptului unional, respectiv neconcordanța dintre Directiva nr. 2008/118/CE și prevederile art. 367 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, până la momentul abrogării textului legal prin OUG nr. 114/2018.

În raport de această problema de drept, prima instanță a conchis că sumele colectate de la societatea-reclamantă în intervalul ianuarie-octombrie 2017, cu titlu de contribuție în sensul art. 367 din Legea nr. 95/2006, au fost percepute nelegal, în baza unei norme contrare dreptului și legislației UE-art.1 alin.2 din Directiva nr. 2008/118/CE și jurisprudenței asociate a Curții de la Luxemburg, situaţie în care societatea-reclamantă are dreptul la restituirea plăţilor efectuate şi a dobânzilor aferente, aşa cum rezultă din jurisprudenţa CJUE constând în hotărârea pronunţată în cauza C-565/11, Irimie.

În concret, argumentele expuse pe larg în sentință au vizat, în esență, împrejurarea că respectiva contribuție/„taxă pe viciu” nu respectă condiția „existenţei unui scop specific”, astfel cum este interpretat acesta în jurisprudenţa CJUE, în contextul în care reglementarea naţională nu a avut drept scop susținerea unor cheltuieli din sectorul sănătății de natura celor enumerate generic de legiuitor în cuprinsul art.367 din Legea nr. 95/2006, neputându-se stabili o legătură directă între dezideratul urmărit prin adoptarea respectivei norme, de combatere a consumului excesiv de alcool şi modalitatea concretă în care se cheltuiesc fondurile ce devin venituri proprii ale M.S..

De asemenea, prima instanță a reținut că această taxă a fost în cele din urmă abrogată având în vedere că și în viziunea Comisiei Europene era incompatibilă cu dreptul UE, astfel fiind evitată declanșarea oficială a unei proceduri de infrigement contra României.

În fine, prima instanță a dat relevanță poziției manifestată de Statul Român în procesul de abrogare a taxei pe viciu, în sensul că în preambulul OUG nr. 114/2018 și-a asumat în mod expres neconformitatea taxei cu dreptul Uniunii Europene.

Reține Curtea, din raționamentul primei instanțe, faptul că restituirea taxei nu se impune ca urmare a simplei abrogări a art. 367 din Legea nr. 95/2006, ci ca efect al contrarietăţii normelor care au instituit-o cu dreptul UE, aşadar ca urmare a lipsei oricărui temei legal pentru a fi percepută şi menținută o asemenea taxă.

Or, este de observat că prin recurs pârâta nu formulează nicio critică privind modalitatea în care prima instanță a interpretat dispozițiile naționale în raport cu cele comunitare.

Nicăieri în memoriul de recurs nu se face vreo referire la chestiunea esențială privind (in)compatibilitatea art.367 din Legea nr.95/2006 cu art.1 alin.2 din Directiva nr.2008/118/CE.

Singurele critici dezvoltate în recurs sunt în sensul că sumele erau datorate de către societatea-reclamantă, fiind percepute în baza unor prevederi legale în vigoare la data plății, că prevederile codului fiscal (art.400 alin.2) și ale Legii nr.95/2006 nu reglementează posibilitatea restituirii acestei taxe nici înainte, nici după abrogarea prin OUG nr.114/2018 a art.367 din Legea nr.95/2006, iar OUG nr.114/2018 (art.57 alin.2), OMFP nr.1386/2019 și nr.1899/2004 prevăd restituirea numai pentru sume reprezentând accize, impozite care sunt plătite la bugetul de stat, și nu pentru alte contribuții și taxe, care au fost plătite la alte bugete, a M.S. , precum cea în speță, că oricum taxa a fost inclusă în acciză și implicit în prețul de vânzare al produselor alcoolice, fiind suportată de către consumatorul final, astfel că restituirea sa ar conduce la o îmbogățire fără justă cauză a reclamantei.

Criticile recurentei-pârâte sunt nefondate, în opinia Curții.

Astfel, sub un prim aspect, nu prezintă niciun fel de relevanță împrejurarea că taxa a fost plătită în baza unei dispoziții legale în vigoare în intervalul de referință.

Indiferent de perioada de timp în care a fost în vigoare o dispoziție legală, în condițiile în care a produs efecte față de un contribuabil și cu ocazia analizării legalității unui act administrativ fiscal individual emis în baza normei se constată că aceasta este contrară dreptului comunitar, perioada de timp în care norma ce contravine dreptului comunitar a fost în vigoare nu interesează, respectiv nu poate conduce la pronunțarea unei soluții contrare.

Această abordare a recurentei-pârâte ignoră principiul priorității și supremației dreptului european în detrimentul dreptului national, garantat prin art.148 alin.2, 4 din Constituție României (articol care reglementează integrarea în Uniunea Europeană), instanța având obligația de a aplica prioritar reglementările comunitare față de dispozițiile contrare din legile interne.

Prioritatea reglementărilor comunitare este ridicată, așadar, la rang de principiu constituțional, aplicându-se în orice categorii de litigii, fiind edictat tocmai pentru situația existenței unor discrepanțe între dispozițiile interne și cele europene.

Contrar unei alte critici a recurentei-pârâte, reține Curtea că nu era necesar a se stabili în codul fiscal sau în Legea nr. 95/2006 posibilitatea restituirii taxei pe viciu, câtă vreme există un mecanism clar reglementat în acest sens, prin însuși actul normativ de abrogare a respectivei taxe, OUG nr. 114/2018 (art.57 alin.2, text care nu face niciun fel de distincție între momentul plății contribuției), coroborat cu cele două ordine ale ministrului finanțelor, OMFP nr. 1386/2019 și nr.1899/2004, prin care se pun în aplicare prevederile Ordonanței, reglementând procedura de restituire a sumelor aferente Titlului XI din Legea nr. 95/2006, sursa-bugetul de stat, precum și instituția care va proceda la restituire-organul fiscal.

Fiind norme speciale, se aplică prin derogare de la regulile generale în materie de restituire a accizelor, astfel că nu au relevanță în cauză normele generale ale codului fiscal invocate de recurenta-pârâtă, respectiv art.400 alin.2.

De asemenea, normele de drept intern nu instituie o limitare a restituirii sumelor nelegal percepute, doar la accize și impozite care sunt plătite la bugetul de stat, nu și la contribuții și taxe plătite la alte bugete, precum în speță.

Astfel, potrivit art. 219 alin. 1 din Legea nr. 207/2015 privind codul de procedură fiscală, contribuabilul are dreptul de a cere restituirea creanțelor fiscale, iar conform art. 1 pct. 10 din același act normativ, creanța fiscală reprezintă dreptul la încasarea oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat, reprezentând creanța fiscală principală și creanța fiscală accesorie.

Bugetul general consolidat cuprinde toate bugetele instituțiilor publice, inclusiv pe cel al M.S. , sumele percepute cu titlu de taxă putând fi restituite.

În fine, Curtea nu-şi poate însuşi nici critica recurentei-pârâte, în sensul că taxa pe viciu nu trebuie restituită către societatea-reclamantă motivat de faptul că aceasta ar fi fost inclusă în acciză şi, implicit, în preţul de vânzare al produselor alcoolice şi ar fi fost transferată către consumatorul final, fiind suportată de către consumatorul final, astfel că societatea-reclamantă nu poate invoca un prejudiciu care să permită restituirea taxei pe viciu.

Cu privire la această critică, societatea-reclamantă a susținut că, fiind formulată pentru prima oară în recurs, încalcă regula omisso medio, susținere cu care Curtea nu este de acord întrucât, din poziția pe care AJFP o are în proces, aceea de pârâtă, poate formula noi apărări în calea de atac, desigur cu respectarea formei procedurale prescrise pentru acest stadiu/etapă procesuală.

Această critică este, însă, nefondată și va fi înlăturată.

Astfel, Curtea, în acord cu societatea-reclamantă, precizează că acciza care includea taxa pe viciu este un impozit cu regim de reţinere la sursă, astfel încât între persoana care suportă sarcina fiscală (consumatorul final) şi beneficiarul sarcinii fiscale (bugetul de stat) nu există un raport juridic şi fiscal.

Având în vedere că raportul juridic şi fiscal există doar cu comerciantul care avea obligaţia de a vira taxa pe viciu la bugetul de stat, este evident faptul că tot această persoană este îndreptăţită să solicite restituirea taxei pe viciu plătită fără temei legal, în acelaşi sens fiind şi jurisprudenţa CJUE, afacerea Vapo Atlantic (par. 45-48) invocată de intimata-reclamantă, potrivit căreia:

„47.

În plus, chiar în ipoteza în care se dovedeşte că sarcina taxei nedatorate a fost repercutată asupra unor terţe persoane, rambursarea acesteia către operator nu generează în mod obligatoriu îmbogăţirea sa fără justă cauză, întrucât includerea taxei respective în preţurile practicate poate să îi producă un prejudiciu prin diminuarea volumului vânzărilor sale (a se vedea în acest sens Hotărârea din 14 ianuarie 1997, Comateb şi alţii, C-192/95-C-218/95, EU:C: 1997:12, punctele 29-32, precum şi Hotărârea din 6 septembrie 2011, Lady & Kid şi alţii, C-398/09.

EU:C:2011:540, punctul 21).

48.

În aceste condiţii, este necesar să se răspundă la a doua şi la a treia întrebare că dreptul Uniunii trebuie interpretat în sensul că se opune ca autorităţile naţionale să îşi poată motiva refuzul de a rambursa o redevenţă indirectă contrară Directivei 2008/118 prin faptul că prezumă repercutarea acestei redevenţe asupra terţilor şi, prin urmare, îmbogăţirea fără justă cauză a persoanei impozabile”.

V.Referitor la cheltuielile de judecată, recurenta-pârâtă a criticat soluția sub două aspecte, pe de o parte, că nu ar fi întrunite în sarcina sa condițiile prevăzute de art.453 cod procedură civilă, pe de altă parte, că onorariul avocațial, la plata căruia a fost obligată, ar fi disproporționat față de complexitatea cauzei şi volumul de muncă al avocatului.

Curtea reține că prima critică a recurentei-pârâte se constituie într-un viciu de legalitate a sentinței, întrucât se aduce în discuție o chestiune de drept, privind lipsa de incidență a art.453 cod procedură civilă și poate fi încadrată în motivul de recurs prevăzut de art.488 alin.1 pct.8 cod procedură civilă, având în vedere că ne aflăm în prezenţa unui caz, cu specific procedural, al răspunderii civile delictuale.

Potrivit art.453 alin.1 cod procedură civilă, „Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată”.

Sintagma „partea care pierde procesul” este fundamentată pe ideea de culpă şi vizează modalitatea de soluţionare a litigiului în care se deduc judecăţii pretenţiile părţilor.

În speță, fundamentul obligării recurentei-pârâte la cheltuieli de judecată, prin prisma textului de lege precitat, l-a reprezentat tocmai culpa procesuală a recurentei-pârâte, de a fi pierdut procesul și de a fi căzut în pretenții față de reclamantă.

În ceea ce privește cealaltă critică a recurentei-pârâte, Înalta Curte de Casație și Justiție a stabilit prin decizia nr.3/2020 pronunțată în recurs în interesul legii, că în interpretarea şi aplicarea unitară a dispoziţiilor art.488 alin.1 din codul de procedură civilă, motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanţa de fond s-a pronunţat, în raport cu prevederile art.451 alin.2 din codul de procedură civilă, asupra proporţionalităţii cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor, solicitate de partea care a câştigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art.488 alin.1 din codul de procedură civilă.

Stabilirea, în raport cu prevederile art.451 alin.2 din codul de procedură civilă, a cheltuielilor cu onorariul de avocat plătit de partea care a câştigat procesul presupune o analiză a unor aspecte de fapt referitoare la complexitatea cauzei şi la munca efectivă a apărătorului părţii.

De asemenea, presupune o raportare la valoarea obiectului pricinii şi o evaluare a ponderii pe care instanţa trebuie să o dea acestui criteriu în cadrul demersului de stabilire a cheltuielilor la care este obligată partea care a pierdut litigiul.

În analiza sa, judecătorul trebuie să se raporteze, în permanenţă, la circumstanţele cauzei, instanţa de fond dispunând de o marjă de apreciere în analiza pe care o face.

Este vorba, aşadar, de o evaluare care se sprijină pe analiza unor aspecte de fapt, nu pe o interpretare a normei juridice.

În aceste condiţii, proporţionalitatea cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor cu complexitatea şi valoarea cauzei şi cu activitatea desfăşurată de avocat reprezintă o chestiune de temeinicie, nu o chestiune de legalitate a hotărârii atacate.

Pentru toate considerentele învederate, în limitele criticilor invocate, găsite nefondate și în baza art.496 alin.1 cod procedură civilă, Curtea va respinge, ca atare, recursul principal, formulat de recurenta-pârâtă DGRFP I. -A.J.F.P. B..

În ceea ce privește recursul provocat declarat de societatea-reclamantă.

Prin recursul provocat, declarat de reclamantă în condițiile art.491 coroborat cu art.473 cod procedură civilă, a fost criticată soluția de respingere a cererii, formulată în contradictoriu cu M.S. și M.F. publice, ca fiind introdusă împotriva unor persoane lipsite de calitate procesuală pasivă.

Având în vedere că soluția dată recursului principal nu este de natură să producă consecințe asupra situației juridice a reclamantei, că aceasta din urmă a formulat calea de atac numai pentru eventualitatea în care s-ar admite recursul principal, apreciază Curtea că nu se mai impune analizarea criticilor invocate prin recursul provocat, acesta urmând a fi respins ca rămas fără obiect, în baza aceluiași art.496 alin.1 cod procedură civilă.

Reținând culpa procesuală a recurentei-pârâte, în baza art.453 alin.1 cod procedură civilă, Curtea o va obliga la plata către intimata-reclamantă a sumei totale de 7240 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată în recurs, constând în onorariu avocațial (7140 lei) justificat cu factura și chitanța de la fila 126 dosar, respectiv taxă de timbru (100 lei), conform chitanței de la fila 61 dosar.