Hotărâre nr. 243 din 05.05.2023

Prin cererea adresată Tribunalului Suceava – Secţia de contencios administrativ şi fiscal la data de 04.10.2022 şi înregistrată sub nr. 3044/86/2022, reclamanta S.C.

X SRL – prin lichidator judiciar Business Support Solutions I.P.U.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună:

- anularea Deciziei nr. 11521/11.03.2022 privind soluţionarea contestaţiei formulată de S.C. Daqara S.R.L. (CUI 17410226), înregistrată la Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava sub nr. 26393/24.05.2021,

- obligarea instituţiei în cauză la stingerea corectă a obligaţiilor fiscale achitate.

Prin sentinţa nr. 875 din 19.12.2022, Tribunalul Suceava - Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal a respins ca nefondată acţiunea formulată de reclamanta S.C.

X SRL – prin lichidator judiciar Business Support Solutions I.P.U.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava.

Împotriva acestei sentinţe, în termen legal, a declarat apel reclamanta S.C.

X SRL – prin lichidator judiciar Business Support Solutions I.P.U.R.L., iar prin încheierea de şedinţă din data de 13.03.2023, Curtea de Apel Suceava – Secţia de contencios administrativ şi fiscal a denumit corect calea de atac promovată - recurs.

În motivarea căii de atac promovate, recurenta reclamantă a arătat că prin încheierea nr. 165 din data de 23.06.2020, pronunţată de Tribunal Suceava - Secţia a II-a Civilă, în dosarul nr. 1001/86/2020, a fost deschisă procedura simplificată de faliment prevăzută de Legea nr. 85/2014 împotriva S.C.

Daqara S.R.L. şi a fost desemnat în calitate de lichidator judiciar provizoriu Business Support Solutions I.P.U.R.L.

Prin cererea de chemare în judecată care constituie obiectul prezentei cauze, a solicitat instanţei să dispună anularea Deciziei nr. 11521/11.03.2022 privind soluţionarea contestaţiei formulată, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, cu obligarea instituţiei în cauză la stingerea corectă a obligaţiilor fiscale achitate de societatea debitoare.

Prin Sentinţa nr. 875/19.12.2022 pronunţată de Tribunalul Suceava în cadrul dosarului nr. 3044/86/2022, instanţa de fond a dispus respingerea ca nefondată a acţiunii formulate de reclamanta S.C.

X S.R.L., prin lichidator judiciar Business Support Solutions I.P.U.R.L.

A arătat recurenta că singurul fragment din cuprinsul hotărârii apelate, prin care instanţa de fond a motivat soluţia adoptată este acela prin care se arată că tribunalul constată că în situaţia contribuabililor aflaţi în stare de faliment se sting cu precădere obligaţiile fiscale născute anterior datei deschiderii procedurii simplificate de faliment, cum în mod corect a procedat pârâta, iar reclamanta nu şi-a dovedit susţinerile din acţiune.

Faţă de soluţia Tribunalului Suceava, a solicitat să se observe că aceasta nu a fost motivată.

Simpla afirmație cum că tribunalul constată că în situaţia contribuabililor aflaţi în stare de faliment se sting cu precădere obligaţiile născute anterior datei de deschidere a procedurii apare ca a concluzie a unei motivații anterioare, nicidecum ca fiind motivaţia însăşi.

Nu a înţeles cum a ajuns instanţa de judecată la concluzia iterată, care este argumentul pentru care consideră toate susţinerile reclamantei nefondate; mai mult decât inserarea unui text legal (art. 165 din Legea nr. 207/2015) care arată tocmai contrariul din punctul său de vedere, nu a primit prin intermediul sentinţei apelate.

Nu a înţeles care este logica juridică aplicată în cauză ce a dus la concluzia că s-ar impune ignorarea dispoziţiilor art. 165 punctul 6 lit. a şi b din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală şi aplicarea directă a punctului c al aceluiaşi articol.

Din moment ce instanţa de fond nu a considerat că se impune oferirea de argumente suplimentare pentru motivarea soluţiei adoptate, a apreciat că se impune lămurirea chestiunii în cauză, în cazul în care susţinerile sale sunt nefondate, ar dori să cunoască logica acestei concluzii, acest lucru fiind constructiv pentru elucidarea unor situaţii viitoare similare.

Potrivit prevederilor art. 165 punctul 6 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru debitorii care se află sub incidenţa legislaţiei privind insolvenţa, ordinea de stingere este următoarea:

a. obligaţii fiscale născute după data deschiderii procedurii insolventei, în ordinea vechimii;

b. sume datorate în contul ratelor din programele de plăţi ale obligaţiilor fiscale, cuprinse în planul de reorganizare judiciară confirmat, precum şi obligaţiile fiscale accesorii datorate pe perioada reorganizării, dacă în plan s-au prevăzut calcularea şi plata acestora;

c. obligaţii fiscale născute anterior datei la care s-a deschis procedura insolventei, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora, în situaţia contribuabililor aflaţi în stare de faliment;

d. alte obligaţii fiscale în afara celor prevăzute la lit. a)-c).

De asemenea, potrivit prevederilor art. 102 alin. 6 din Legea nr. 85/2014, creanţele născute după data deschiderii procedurii, în perioada de observație sau în procedura reorganizării judiciare, vor fi plătite conform documentelor din care rezultă, nefiind necesară înscrierea la masa credală.

Prevederea se aplică în mod corespunzător pentru creanţele născute după data deschiderii procedurii de faliment.

A solicitat recurenta reclamantă să se observe că modalitatea de stingere a creanţelor operată de organul fiscal este nelegală, instituţia bugetară nu a respectat prevederile art. 165 punctul 6 lit. a din Legea nr. 207/2015, ordinea dictată de legiuitor pentru stingerea creanţelor pentru debitorii care se află sub incidenţa legislaţiei privind insolvența fiind de la litera a la litera d a textului legal citat, şi nu aplicarea directă a literei c, în mod discreționar.

Este adevărat că societatea se află în procedura de faliment, însă această procedură de faliment face parte din procedura insolventei prevăzută de textul legal, legiuitorul reglementând în mod explicit că datoriile se sting în ordinea vechimii, cu prioritate cele născute după data deschiderii procedurii insolventei (care include perioadă de observație/reorganizare/ faliment, după caz), iar, după ce acestea au fost stinse, urmează a se face aplicarea textelor legale de la literele b, c, d, în ordinea indicată de norma legală.

Referitor la interpretarea dată de către organul fiscal, a arătat că procedura insolvenţei, specificată de legiuitor în cadrul art. 165 punctul 6 din Legea nr. 207/2015, include atât procedura simplificată/generală de faliment, cât şi procedura reorganizării judiciare.

Prin urmare, obligaţiile fiscale născute după data deschiderii procedurii insolventei se referă la toate obligaţiile născute în sarcina unui debitor în fiecare dintre fazele procedurale denumite de lege „perioadă de observație”, „procedură de faliment” simplificată/generală, „procedură de reorganizare”, şi nu doar la cele născute în perioada de observație, asimilată de organul fiscal ca „procedură de insolvenţă”.

Potrivit prevederilor art. 5 pct. 21 din Legea nr. 85/2014, creditor cu creanțe curente sau creditor curent este acel creditor ce deţine creanțe certe, lichide şi exigibile, născute în timpul procedurii de insolvenţă, şi care are dreptul de a i se achita cu prioritate creanța, conform documentelor din care rezultă.

Din moment ce legea nu distinge etapa procedurală din procedura insolventei pentru care se aplică norma juridică în cauză, nici interpretul nu trebuie să facă distincţia aceasta (ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus).

Astfel, creanțe curente există şi în faza de perioadă de observație/reorganizare judiciară, şi în faza de faliment simplificat/general, în funcţie de stadiul procedurii respective.

Dacă ar fi să admitem o interpretare a textului legal în sensul arătat de instituţia statului, atunci s-ar încălca ordinea de prioritate prevăzută de art. 161 din Legea nr. 85/2014, creditorii admişi la masa credală cu aceeaşi ordine de prioritate ca cea a D.G.R.F.P.

Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava fiind vădit prejudiciaţi.

Prevederile art. 162 din Legea nr. 85/2014 arată că sumele de distribuit între creditori în acelaşi rang de prioritate vor fi acordate proporțional cu suma alocată pentru fiecare creanţă, prin tabelul definitiv consolidat.

Prin urmare, în varianta de stingere utilizată de organul fiscal, s-ar impune ca şi ceilalţi creditori bugetari să beneficieze de plata creanţelor în aceeaşi măsură în care a beneficiat organul fiscal.

Din moment ce plăţile efectuate de lichidatorul judiciar au fost încadrate de organul fiscal pentru stingerea unor debite născute anterior deschiderii procedurii, a considerat că instituţia statului a adoptat o practică discriminatorie şi nelegală în compensarea obligaţiilor fiscale ale S.C.

X S.R.L., fapt pentru care a solicitat să se procedeze la sancţionarea acesteia prin anularea Deciziei contestate şi obligarea la stingerea corectă a plăţilor efectuate.

A arătat că Decizia nr. 11521/11.03.2022 contestată în cauză nu este una singulară, organul fiscal procedând în mod similar la stingerea eronată a tuturor sumelor pe care S.C.

X S.R.L. le-a achitat în contul datoriilor curente, fapt ce a determinat crearea mai multor dosare pe rolul instanţei de judecată.

Soluţia pronunţată până la cea din dosarul pendinte a fost în sensul admiterii acţiunii, de aceea soluţia pronunţată în cauză îi contrariază, mai cu seamă din cauza faptului că nu se oferă o motivație din punctul său de vedere.

A indicat şi inserat recurenta reclamantă situaţia litigiilor create în urma deciziilor organului fiscal de aplicare eronată, în opinia sa, a dispoziţiilor legale.

A redat recurenta motivarea Direcţiei Generale de Soluţionare a Contestaţiilor Bucureşti, din cadrul aceluiaşi minister, în urma contestaţiei S.C.

X S.R.L., prin lichidator judiciar, împotriva Deciziei nr. 28361/21.06.2022 privind soluţionarea contestaţiei referitoare la o speţă similară -modalitatea de stingere a datoriilor curente (Decizia nr. 99/13.01.2023).

A solicitat admiterea recursului declarat împotriva Sentinţei nr. 875/19.12.2022 pronunţată de Tribunalul Suceava în cadrul dosarului nr. 3044/86/2022 şi anularea Deciziei nr. 11521/11.03.2022 privind soluţionarea contestaţiei formulată de S.C.

X S.R.L., înregistrată la Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava sub nr. 26393/24.05.2021, cu obligarea instituţiei în cauză la stingerea corectă a obligaţiilor fiscale achitate.

În drept, şi-a întemeiat calea de atac pe prevederile anterior iterate, precum şi pe dispoziţiile art. 466 din Codul de Procedură Civilă.

La data de 23.02.2023, intimata pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava a formulat întâmpinare, invocând, pe cale de excepţie, inadmisibilitatea apelului, excepţie soluţionată prin încheierea de şedinţă din data de 13.03.2023, pronunţată în prezenta cauză, în sensul respingerii acesteia ca nefondată.

Pe fondul cauzei, intimata pârâtă a reiterat susţinerile invocate prin întâmpinarea depusă în faţa instanţei de fond.

În plus, a arătat că, instanţa de fond a reţinut:

„ ...în mod temenic şi legal, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava a aplicat întocmai prevederile art. 165 alin. 6, lit. c din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală care stipulează că ,,obligaţii fiscale născute anterior datei la care s-a deschis procedura insolvenţei, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora, în situaţia contribuabililor aflaţi în stare de faliment” compensând suma de 35892 lei achitată cu op nr. 1/04.12.2020 în contul Sume încasate pentru bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate, în curs de distribuire cu suma de 35892 lei reprezentând obligaţii fiscale principale şi accesorii născute anterior datei intrării în faliment a societăţii, pentru care organul fiscal a întocmit Decizia privind compensarea obligaţiilor fiscale nr. 55120/17.12.2020, respectiv a compensat suma de 9,455 lei achitata cu op nr. 6/01.02.2021 în contul Sume încasate pentru bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate, în curs de distribuire cu suma de 9.455 lei reprezentând debit aferent taxei pe valoarea adăugată stabilit suplimentar prin Decizia de impunere F-BC nr. 546 din 28.12.2017 emisă de Activitatea de Inspecţie Fiscală Bacău, având scadenţa 28.12.2017 şi termen de plata 20.01.2018, pentru care s-a întocmit Decizia privind compensarea obligaţiilor fiscale nr. 5534/05.02.2021.”

Examinând cererea în raport de motivele invocate, de probatoriul administrat şi de dispoziţiile legale incidente, instanţa de fond a reţinut că:

„ ... în situaţia contribuabililor aflaţi în stare de faliment, se sting cu precădere obligaţiile fiscale născute anterior datei deschiderii procedurii simplificate de faliment prevăzută de Legea nr. 85/2014, în speţa privind dosarul cauzei, obligaţiile fiscale născute anterior datei de 23.06.2020.

Faţă de considerentele arătate, tribunalul a apreciat că Decizia nr. 11521/11.03.2022 este legală şi temeinică, astfel încât, pentru considerentele arătate, acţiunea va fi respinsă ca nefondată”.

A arătat intimata pârâtă că instanţa de fond a analizat în mod temeinic speţa dedusă judecăţii şi a respins acţiunea la executare ca nefondată.

Analizând sentinţa recurată prin prisma actelor şi lucrărilor dosarului precum şi a motivelor de recurs formulate, Curtea reţine următoarele:

Preliminar, Curtea înţelege să menţioneze că reclamanta recurentă a învestit prima instanţă cu solicitarea privind anularea Deciziei nr. 11521 din 11.03.2022 emisă de D.G.R.F.P.

Iaşi – A.J.F.P.

Suceava – Serviciul Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii prin care a fost respinsă contestaţia administrativă prealabilă formulată de reclamantă împotriva Deciziilor de compensare nr. 55120/17 decembrie 2020 şi nr. 5534/5.02.2021 – aşa încât, Curtea va analiza criticile recurentei în raport de obiectul cererii de chemare în judecată şi de limitele învestirii .

O primă serie de critici formulate de recurentă – care pot fi încadrate în motivul de nelegalitate prev. de art. 488 (1) pct. 6 Cod procedură civilă vizează pretinsa nemotivare a sentinţei recurate.

Lecturarea considerentelor sentinţei recurate pune în evidenţă – contrar susţinerilor recurentei - preocuparea primei instanţe de a stabili starea de fapt – prin raportare la probatoriul existent la dosar – de a identifica şi interpreta normele legale aplicabile raportului juridic dedus judecăţii, prezentând prin argumente logico-juridice clare şi succinte demonstraţia pentru care a admis/respins cererile părţilor, precum şi justificarea soluţiei adoptate, aşa încât, Curtea constată că sentinţa recurată respectă exigenţele de motivare impuse de prevederile art. 425 (1) lit. b Cod procedură civilă – criticile formulate în acest sens urmând a fi respinse ca nefondate.

Un alt set de critici formulate de recurentă – care pot fi încadrate în motivul de nelegalitate prev. de art. 488 (1) pct. 8 Cod procedură civilă vizează - în esenţă - greşita interpretare şi aplicare - de către prima instanţă – a dispoziţiilor art. 167 alin. 6 din Legea nr. 207/2015 vor fi admise potrivit următoarelor considerente:

Prin încheierea nr. 165 din 25.06.2020 pronunţată de Tribunalul Suceava – Secţia a II – a Civilă (Dosar nr. 1001/86/2020) a fost deschisă procedura simplificată de faliment prevăzută de Legea nr. 85/2014 – faţă de reclamanta recurentă – fiind desemnat în calitate de lichidator judiciar provizoriu Business Support Solutions SPRL.

La data de 4 decembrie 2020 reclamanta recurentă – prin lichidator judiciar - a efectuat plăţi în sumă de 37.871 lei, pârâta procedând la compensarea sumelor astfel achitate cu obligaţiile restante ale reclamantei cu scadenţa cea mai veche născute anterior datei deschiderii procedurii simplificate a falimentului – potrivit celor două decizii anterior menţionate.

În esență, problema de drept ce trebuie lămurită în cauză este dacă organul fiscal a aplicat în mod corect prevederile art. 165 alin. 6 din legea nr. 207/2015.

Curtea arată că potrivit articolului invocat și intitulat Ordinea stingerii obligaţiilor fiscale, forma în vigoare la momentul emiterii deciziei contestate, „(6) Cu excepţia situaţiilor prevăzute la art. 167 alin. (11) şi (12), pentru debitorii care se află sub incidenţa legislaţiei privind insolvenţa, ordinea de stingere este următoarea:

a) obligaţii fiscale născute după data deschiderii procedurii insolvenţei, în ordinea vechimii;

b) sume datorate în contul ratelor din programele de plăţi ale obligaţiilor fiscale, cuprinse în planul de reorganizare judiciară confirmat, precum şi obligaţiile fiscale accesorii datorate pe perioada reorganizării, dacă în plan s-au prevăzut calcularea şi plata acestora;

c) obligaţii fiscale născute anterior datei la care s-a deschis procedura insolvenţei, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora, în situaţia contribuabililor aflaţi în stare de faliment;

d) alte obligaţii fiscale în afara celor prevăzute la lit. a) - c).”

În cauză, pârâta a considerat că este incidentă situaţia de la litera c faţă de împrejurarea că reclamanta se află în faliment conform art. 5 alin. 1 pct. 46 şi 47 din legea nr. 85/2014, situaţie în care a procedat la stingerea obligaţiilor fiscale născute anterior datei la care s-a deschis procedura insolvenţei – opinie validată prin decizia emisă în soluţionarea contestaţiei administrative prealabile şi prin sentinţa recurată.

Contrar opiniei organului fiscal şi statuărilor primei instanţe, Curtea dă o altă interpretare dispoziţiilor art. 165 alin. 6 din Legea nr. 207/2015 în sensul în care ordinea de stingere a obligaţiilor fiscale se aplică tuturor debitorilor care se află sub incidenţa legislaţiei privind insolvenţa, adică a legii nr. 85/2014, lege care reglementează atât procedura simplificată generală de faliment, dar şi procedura reorganizării judiciare.

Rezultă că în momentul în care s-a declanşat oricare din procedurile prevăzute de Legea nr. 85/2014, obligaţiile fiscale se vor stinge în ordinea stabilită prin art. 165 alin. 6 din legea nr. 207/2015, iar dacă debitorul este în stare de faliment, se va respecta aceeaşi ordine, dar în plus, în cazul acestuia, se vor stinge şi obligaţii fiscale născute anterior datei la care s-a deschis procedura insolvenţei, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora.

Împrejurarea că un contribuabil este în faliment nu este de natură să atragă modificarea ordinii de prioritate în ceea ce priveşte stingerea obligaţiilor acestuia, dispoziţiile art. 165 alin. 6 lit. c din Legea nr. 207/2015 vizând în mod special această categorie de debitori.

Interpretarea Curţii dată asupra dispoziţiilor art. 165 alin. 6 din Legea nr. 207/2015 se impune şi asupra dispoziţiilor infralegale date în aplicarea respectivei legi şi menţionate în motivarea deciziei privind soluţionarea contestaţiei administrativ prealabile, organul fiscal urmând să procedeze la stingerea obligaţiilor fiscale ale reclamantei recurente în acord cu statuările prezentei decizii.

Aşa fiind, în raport de considerentele evocate în precedent, Curtea în conformitate cu prevederile art. 496 alin. 2 Cod procedură civilă a admis recursul formulat de reclamantă, a casat în totalitate sentinţa recurată şi, în consecinţă, a admis cererea şi a anulat decizia nr. 11521/11.03.2022 de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva deciziei de compensare nr. 55120/17.12.2020 şi nr. 5534/5.02.2021.