Decizie nr. 643 din 27.09.2022

Prin cererea înregistrată la data de 18.09.2018 pe rolul Tribunalului Suceava – Secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC X SRL, în contradictoriu cu instituţiile pârâtele Direcţia Generală a Finanţelor Publice Iaşi şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Iaşi – Administraţia Judeţeană A Finanţelor Publice Suceava a solicitat a se dispune:

- anularea deciziei de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19/02.2018; restituirea sumelor achitate/reţinute în baza deciziei de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018, a dobânzii fiscale aferente acestora precum și actualizarea acestor sume cu indicele de inflaţie, de la data plăţii/reţinerii și până la restituirea efectivă, obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate.

În motivarea acţiunii promovate, reclamanta a arătat că, la data de 21.02.2018, i s-a comunicat de către pârâtă decizia de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018 şi Raportul de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018 prin care s-a stabilit o sumă impusă suplimentar - de 816.788 lei cu titlu de TVA, motivat de faptul că plăţile efectuate cu titlu de avans în baza relaţiilor comerciale dintre SC X SRL și SC Y SRL, în sumă de 4.850.000 lei, nu au fost stinse până la data de 30.09.2017.

La data de 02.03.2018, cu nr. de înregistrare 167(...), a comunicat pârâtei contestaţia prin care a demarat procedura prealabilă împotriva actelor administrative fiscale contestate.

Întrucât pârâta nu a soluţionat contestaţia prealabilă în termen de 6 luni, a procedat la promovarea prezentei acţiuni, în conformitate cu prevederile art. 281 alin. 5 din Codul de procedură fiscală.

Temeiul de drept al impunerii suplimentare de 816.788 lei cu titlu de TVA este, conform motivaţiei pârâtei, art. 297 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 227/2015 şi prevederile art. 63 şi 167 din Directiva europeană nr. 2006/112 privind TVA şi Decizia Curţii Europene C/2014/151 în cauza C-107/13 (EUGN OOD) conform căreia „art. 65, art. 96 alin. (1), art. 168 lit. a) alin. (1) şi art. 193 din Directiva europeană nr. 2006/112 privind TVA trebuie interpretate în sensul că acestea impun că deducerea TVA-ului realizată de destinatarul unei facturi întocmite pentru plata unui avans privind livrarea de bunuri să fie regularizată atunci când ...această livrare nu este efectuată în final, chiar dacă furnizorul rămâne obligat la plata acestei taxe şi nu a rambursat avansul”.

De asemenea a fost invocat şi art. 6 din Legea nr. 207/2015 conform căruia “organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze... relevanţa stărilor de fapt fiscale”.

Între reclamantă şi SC Y SRL s-au încheiat următoarele contracte de distribuţie: nr. 101/01.12.2015, nr. 5/01.01.2016, nr. 3/01.01.2017 şi potrivit anexelor la aceste contracte furnizorul SC Y SRL acorda un discount de 3% pentru plăţile efectuate de distribuitorul SC X SRL în avans pentru marfa achiziţionată.

Aceste contracte s-au derulat prin emiterea de facturi în avans de către SC Y SRL iar SC X SRL achita aceste avansuri de marfă, fiecare plată în avans fiind ulterior stinsă la livrarea mărfii.

Discountul de până la 3% se achita de către furnizorul SC Y SRL în mărfuri constând în produse din vin marca „Y”.

Facturile emise pentru avansurile achitate de către SC X SRL cuprindeau şi valoarea TVA-ului pe care furnizorul SC Y SRL îl achita la bugetul de stat, iar distribuitorul SC X SRL îl deducea din TVA-ul de plată.

Inspectorii fiscali au apreciat că acest TVA aferent facturilor de avans nu a fost stins până la data de 30.09.2017, astfel că aceştia au constatat absența operaţiunii impozabile, în fapt aceste avansuri în cuantum de 4.830.000 lei achitate furnizorului SC Y SRL fiind în fapt un împrumut acordat acestuia de către societate.

Conform acestei interpretări s-au încălcat prevederile 294 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 şi art. 63 şi 167 din Directiva europeană 2006/112 privind TVA şi Decizia Curţii Europene C/2014/151 în cauza c-107/13 Firjn Ood care precizează că „deducerea TVA-ului realizată de destinatarul unei facturi întocmite pentru plata unui avans privind livrarea de bunuri să fie regularizată atunci când ... această livrare nu a fost efectuată în final, chiar dacă furnizorul rămâne obligat la plata acestei taxe şi nu a rambursat avansul”.

De asemenea au apreciat că sunt incidente prevederile art. 11, alin. (11) din Codul fiscal în care se stabileşte că:

(11) În domeniul taxei pe valoarea adăugată şi al accizelor, autorităţile fiscale şi alte autorităţi naţionale trebuie să ţină cont de jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

(12) În cazul în care se constată că există un abuz de drept, tranzacţiile implicate în astfel de practici abuzive trebuie redefinite, astfel încât să se restabilească situaţia care ar fi prevalat în lipsa tranzacţiilor ce au constituit abuzul.

Organele fiscale competente au dreptul de a anula TVA dedusă în legătură cu fiecare tranzacţie ori de câte ori se constată că dreptul de deducere a fost exercitat în mod abuziv.

Pentru a invoca abuzul de drept, trebuie să fie îndeplinite cumulativ două condiţii:

- tranzacţiile în cauză, în pofida aplicării formale a condiţiilor prevăzute de dispoziţiile legale, au drept rezultat garantarea unor avantaje fiscale care ar contraveni scopului acelor dispoziţii legale;

- trebuie dovedit, în mod obiectiv, faptul că scopul esenţial al operaţiunilor în cauză este de a se obţine un avantaj fiscal.

Criticile de nelegalitate şi netemeinicie privind impunerea suplimentară şi deducţiile inspectorilor fiscali, sunt următoarele:

Temeiul de drept invocat arată tocmai dreptul de deducere pentru o operaţiune taxabilă.

Contractul existent între SC X SRL si SC Y SRL reprezintă o operaţiune taxabilă astfel cum este definită de art. 297 alin.(4) lit. a) din Legea nr. 227/2015.

În acelaşi sens sunt şi prevederile art. 63 şi 167 din Directiva europeană nr. 2006/112 privind TVA, care prevăd că:

Admiţând că în cazul invocat de organul fiscal - Cauza C 107/13 (Firin Ood ar fi aplicabilă în speţa, acest caz se referă la plata unui avans privind livrarea de bunuri care nu a fost închisă la finalul contractului.

Acest aspect nu este valabil în situaţia de faţă întrucât contractul între cele două părţi continuă până în anul 2018 şi în continuare.

Organele fiscale nu pot invoca şi generaliza o cauză soluţionată la Curtea Europeană de Justiţie dacă ea nu este similară cu cea verificată.

Or, în acest context, asimilarea cu respectiva cauză nu are niciun temei legal, organele fiscale neavând dreptul de a extinde împrejurările unei cauze soluţionate în faţa Curţii Europene de Justiţie la alte situaţii de fapt în care acele împrejurări sunt diferite semnificativ, precum în situaţia de faţă: în Cauza C 107/13 (Firin Ood: se invocă împrejurarea în care livrările nu au mai avut loc în final, acest context presupunând încheierea tuturor tranzacţiilor dintre părţi.

Având în vedere opinia organelor de inspecţie fiscală privind nedeductibilitatea TVA aferentă avansurilor, reclamanta a considerat că sunt încălcate următoarele principii prevăzute de Codul Fiscal:

a) certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.

În cazul de faţă nu este asigurată certitudinea impunerii întrucât, în fapt, organele fiscale aplică interpretări arbitrare invocând pentru justificare nedeductibilitatea TVA, fără să ia în considerare prevederile exprese cuprinse în Codul fiscal - referitoare la deducerea TVA, prevederi în totalitate.

Principiile constituţionale de drept fiscal aplicabile în Romania sunt următoarele: principiul legalităţii, principiul egalităţii în faţa legii fiscale, justa aşezare a sarcinilor fiscale, principiul protecţiei drepturilor fundamentale ale cetăţenilor, principiul protecţiei dreptului fiscal împotriva iniţiativei legislative a cetăţenilor, principiul neretroactivității legii fiscale (R.

Butan, M.S.

Minea, Codul fiscal comentat, ed.

Wolters Kluwer, 2008).

Totodată, a apreciat că sunt încălcate în cazul de faţă principiul legalităţii, principiul egalităţii în faţa legii fiscale, precum şi justa aşezare a sarcinilor fiscale.

Principii comunitare în materia fiscală aplicabile în Romania sunt următoarele: principiul securității juridice, principiul încrederii protecţiei legitime, principiul echivalenţei şi eficienţei (R.

Bufan, M.S.

Minea, Codul fiscal comentat, ed.

Wolters Kluwer, 2008.) – dintre aceste principii apreciind a fi încălcate în mod grav principiul securității juridice care se referă la «preeminenţa dreptului» în sensul că o protecţie adecvată împotriva arbitrariului constituie o obligaţie pentru orice Stat care doreşte să consacre «preeminenţa dreptului».

Principiul securității juridice vine în contradicţie, în situaţia de faţă, cu dreptul de apreciere aplicat în mod abuziv ca abuz de drept, din partea organelor fiscale.

Organele fiscale nu pot schimba situaţia de fapt care a stat la baza cauzei juridice - încheierea unei tranzacţii privind acordarea unor avansuri - aspect care rezultă din interpretarea de fond a operaţiunii conform facturilor emise şi nu din interpretarea formei acesteia.

Legile fiscale se aplică doar situaţiilor fiscale fiind de strictă interpretare. În aceste condiţii, nu se poate reconsidera acordarea unui avans în efectuarea unui împrumut, metoda de interpretare prin analogie nefiind admisibilă.

Organele fiscale nu pot deduce, induce, presupune sau prezuma voinţa legiuitorului.

În acest sens nu pot motiva constatarea şi impunerea, presupunând că dacă avansul nu s-a restituit sau nu s-a închis ,atunci este vorba de o finanţare.

Admiţând, din nou, că articolele menţionate din Directiva europeană nr. 2006/112 privind TVA ar stabili situaţia în speţă, ci TVA-ul acestor avansuri nu ar fi deductibil (deşi se susţine contrariul), reclamanta a apreciat că în condiţiile în care această directivă nu este transpusă în legislaţia naţională, contribuabilul nu poate să-şi organizeze activitatea fiscală în funcţie de legislaţia europeană întrucât directivele nu stabilesc obligaţii pentru persoane individuale, acestea se adresează doar statelor membre.

Directiva este un act legislativ care stabileşte un obiectiv pe care trebuie să îl atingă toate statele membre şi nu persoanele particulare.

A interpreta în modalitatea stabilită de inspectorii fiscali înseamnă a nesocoti principiile generale aplicabile în materie de fiscalitate, relevate şi în jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie, respectiv principiul certitudinii impunerii, principiul proporţionalităţii şi principiul prevalenţei substanţei asupra formei.

Principiul certitudinii impunerii, care decurge din principiul legalităţii şi al securității juridice, implică obligaţia autorităţilor publice de a se asigura că legislaţia este suficient de clară şi previzibilă pentru subiectele de drept cărora li se adresează.

După cum a statuat Curtea Europeană de Justiţie în speţa Hali fax (C 225/02), această cerinţă trebuie respectată şi cu mai mare stricteţe în cazul regulilor susceptibile să atragă consecinţe financiare, astfel încât persoanele interesate să poată cunoaşte cu exactitate întinderea obligaţiilor ce li se impun.

Impunerea este nelegală şi datorită faptului ca prin modul de interpretare eronat s-a ajuns la o situaţie anacronică prin aceea că SC Y SRL, ca emitentă a facturilor cu TVA a plătit către bugetul de stat TVA-ul aferent facturilor de avans emise, în cuantum de 816.788 lei, însă societăţii reclamante i s-a refuzat dreptul de deducere a TVA-ului ceea ce reprezentă în fapt o dublă impunere a sumei de 816.788 lei.

Din lecturarea textului legal precizat, rezultă că actualul Cod civil - fără să dea o definiţie abuzului de drept - stabileşte două criterii alternative după care exerciţiul unui drept subiectiv poate fi catalogat ca abuziv.

Primul criteriu legal se referă la scopul în care este exercitat dreptul subiectiv.

Atunci când se vorbeşte despre existenţa abuzului de drept în această modalitate, trebuie să fie întrunite următoarele condiţii cumulative: a) exercitarea dreptului subiectiv prin deturnare de la scopul acestuia; b) vina celui care acţionează astfel; c) un prejudiciu suferit de terţ.

Al doilea criteriu, folosit alternativ de Codul civil stabileşte ca exerciţiul dreptului subiectiv să fie făcut într-un mod excesiv şi nerezonabil, contrar bunei- credinţe.

De asemenea, a apreciat reclamanta că se impune actualizarea acestei sume cu indicele de inflaţie, în conformitate cu prevederile art. 1530 Cod civil.

Astfel, prin decizia nr. 4426/11.12.2013 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Secţia a II-a Civilă, în dosarul nr. 59282/3/2011, s-a apreciat ca fiind corectă reţinerea incidenţei dispoziţiilor art. 1084 Cod civil (Vechiul Cod civil), potrivit cărora reclamantei, pentru repararea prejudiciului suferit, i se cuveneau daune interese constând atât în actualizarea sumei executate cu rata inflaţiei (damnum emergens), cât şi la dobânda legală (lucrum cessans).

Totodată, a precizat că sub acest aspect s-a mai pronunţat anterior prin decizia nr. 1400/2008, prilej cu care a arătat că, actualizarea sumei în raport de rata inflaţiei nu poate fi considerată o sancţiune, ci mai degrabă o modalitate de asigurare a unui echilibru valoric în condiţiile de instabilitate a monedei naţionale, menită să îl protejeze pe creditor în faţa debitorului rău-platnic.

Acordarea sumei reactualizată în raport de rata inflaţiei se impune şi ca urmare a respectării principiului reparării integrale a prejudiciului consacrat de dispoziţiile articolului 1084 Cod civil, potrivit căruia riscul devalorizării monedei naţionale aparţine debitorului.

Caracterul compensatoriu al actualizării rezidă în faptul că prin aceasta se repară partea din beneficiul nerealizat care nu este acoperit de dobânda legală - în timp ce dobânda reprezintă preţul lipsei de folosinţă, actualizarea cu inflaţia urmăreşte conservarea valorii reale a obligaţiilor băneşti.

Având în vedere că natura juridică a dobânzii este diferită de natura juridică a actualizării obligaţiei cu rata inflaţiei, prima reprezentând o sancţiune, (daune moratorii pentru neexecutarea obligaţiei de plata) iar a doua reprezentând valoarea reală a obligaţiei băneşti la data efectuării plăţii, (daune compensatorii), se ajunge la concluzia că este admisibil cumulul acestora şi deci nu se poate vorbi despre o dublă reparaţie, ceea ce ar reprezenta o îmbogăţire fără justa cauza a creditorului.

În acelaşi sens s-a pronunţat Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (Secţia a II- a civilă) şi prin decizia nr. 2061/13.10.2015, prin care a stanat că în mod corect a fast reţinută incidenţa în cauză a dispoziţiilor art. 1084 din vechiul Cod civil, potrivit cărora pentru repararea prejudiciului suferit, reclamantei i se cuvin daune- interese constând atât în actualizarea sumei executate cu rata inflaţiei (damnum emergens), cât şi la dobânda legală (lucrum cessans).

În acest sens, prin decizia dată în soluţionarea unui recurs în interesul legii nr. 2/17.02.2014 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie s-a reţinut că, în condiţiile art. 1084 Cod civil, despăgubirile civile trebuie să cuprindă atât pierderea efectivă (damnum emergens), cât şi beneficiul nerealizat (lucrum cessans).

Aceste dispoziţii permit cumulul între actualizarea creanţei cu rata inflaţiei şi dobânda, deoarece actualizarea creanţelor este admisibilă ca urmare a existenţei fluctuaţiilor monetare ce se produc după expirarea scadenţei obligaţiilor de plată, reprezentând o daună efectivă produsa patrimoniului creditorului -„damnum emergens”, iar câştigul nerealizat îl reprezintă dobânda - lucrum cessans”,

Caracterul compensatoriu al actualizării rezidă, în opinia instanţei supreme, în faptul că prin aceasta se repară partea din beneficiul nerealizat care nu este acoperit de dobânda legală, în timp ce dobânda reprezintă preţul lipsei de folosinţă, actualizarea cu rata inflaţiei urmăreşte conservarea valorii reale a obligaţiilor băneşti.

În consecinţă, a învederat instanţa supremă, este legal cumulul actualizării sumei executate cu dobânda legala, deoarece numai prin această modalitate se asigură respectarea principiului reparării integrale a prejudiciului consacrat de art. 1084 vechiul Cod civil, care este identic cu art. 1530 din Noul Cod civil.

Un argument în plus este dat şi de faptul că pârâta calculează (conform Deciziei de eşalonare la plată a obligaţiilor fiscale nr. 17869/20.03.2018 si graficului sintetic) atât majorări de întârziere şi dobânzi de 68.892 lei cât şi penalităţi de 64.634 lei, dar şi dobânzi pe perioada eşalonării de 25.256 lei, în total 161.323 lei ceea ce reprezintă aproape 50% din debitul principal de 335.022 lei.

În drept, au fost invocate dispoziţiile art. 8 din Legea nr. 554/2004, art. 281 alin. (5) şi art. 182 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, art. 1530 Cod civil şi celelalte prevederi legale menţionate în cuprinsul acţiunii.

La data de 29.10.2018 pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Iaşi – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea acţiunii, motivat în esenţă de următoarele:

Prin Decizia nr. 10.../3.08.2018 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanțelor Publice Iaşi s-a dispus respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei formulată de SC X SRL împotriva Deciziei de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite in cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018 întocmit de Administraţia Judeţeană a Finanțelor Publice Suceava - Inspecţie Fiscală, pentru suma totală de 816.788 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată stabilită suplimentar.

Conform dispoziţiilor art. 273 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările si completările ulterioare, în soluţionarea contestaţiei, organul de soluţionare competent se pronunţă prin decizie.

Potrivit art. 281 alin. (2) din acelaşi act normativ, deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor împreună cu actele administrative fiscale la care se referă pot fi atacate de către contestator sau de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.

În condiţiile în care unul din actele administrative ce poate fi atacat la instanţa de contencios administrativ este decizia de soluţionare a plângerii prealabile, iar reclamanta SC X SRL nu contestă şi Decizia nr. 10.../3.08.2018 emisă de Direcţia Generala Regională a Finanțelor Publice Iaşi, cererea de anulare a deciziei de impunere este inadmisibilă şi se impune a fi respinsă ca atare.

A invocat dispoziţiile art. 1 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările si completările ulterioare, art. 161 din acelaşi act normativ şi, luând în considerare că Decizia nr. 10.../3.08.2018 a fost emisă de Direcţia Generala Regionala a Finanțelor Publice Iaşi, a apreciat ca se impune introducerea în cauză şi citarea in calitate de pârât în nume propriu a D.G.R.F.P.

Iaşi, în calitate de emitent al deciziei nr. 10.../3.08.2018.

Totodată, pârâta a invocat excepţia inadmisibilităţii cererii de anulare a Raportului de inspecţie fiscală nr. F-SV (...)/19.02.2018.

Creanţele fiscale au fost stabilite în sarcina contribuabilului prin Decizia de impunere nr. F-SV -/19.02.2018, iar nu prin raportul de inspecţie fiscală.

Raportul de inspecţie fiscală nu este un act administrativ fiscal tipic şi nici asimilat.

Pe cale de consecinţă, actul emis de organul fiscal şi care prezintă trăsăturile actului administrativ raportat la dispoziţiile Codului de procedură fiscală, coroborate cu cele ale art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. (...)4/2004, îl reprezintă decizia de impunere, nu raportul de inspecţie fiscală.

Conform dispoziţiilor art. 131 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, rezultatul Inspecţiei fiscale se consemnează, în scris, într-un raport de inspecţie fiscală, în care se prezintă constatările organului de inspecţie fiscală din punctul de vedere faptic şi legal şi consecinţele lor fiscale.

Raportul de inspecţie stă la baza emiterii deciziei de impunere pentru diferenţele de obligaţii fiscale aferente perioadelor verificate, însă valorificarea constatărilor inspecţiei fiscale în sensul stabilirii de obligaţii suplimentare se realizează exclusiv prin emiterea deciziei de impunere.

Pe fondul cauzei, pârâta a precizat că prin Decizia nr. 10.../3.08.2018 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanțelor Publice Iaşi s-a dispus respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei formulată de SC X SRL împotriva Deciziei de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018 întocmit de Administraţia Judeţeană a Finanțelor Publice Suceava - Inspecţie Fiscală pentru suma totală de 816.788 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată stabilită suplimentar.

În fapt, organele de inspecţie fiscală au constatat că în perioada decembrie 2015 - septembrie 2017, reclamanta SC X SRL a plătit avansuri marfă către furnizorul SC Y SRL Filiala Alba în suma totală de 4.850.000 lei, pentru care a dedus TVA în sumă de 816.788 lei, avansuri care nu au fost stinse până la data de 30.09.2017, cu toate că a efectuat aprovizionări de mărfuri de la respectivul furnizor în toata această perioadă.

În urma analizării proceselor verbale de negociere lunare a rezultat că partenerii convin lunar, de obicei la data de 30 sau 31 a lunii, asupra valorii absolute a discount-ului pentru plata în avans a produselor şi nu asupra unei valori procentuale din suma plătită în avans.

Cu titlu de exemplu, conform procesului verbal de negociere din data de 25.08.2017, părţile convin ca „valoarea discountului pentru plata în avans a produselor sa fie în valoare de 139.500 lei din suma plătită în avans.” În ultimul paragraf din procesul verbal de negociere se menţionează că „Discount-ul pentru plata în avans poate consta în mărfuri/sume de bani.”

Din analiza documentelor contabile a rezultat că discount-ul pentru plata în avans a constat în mărfuri, SC X SRL achiziţionând mărfuri de la furnizorul SC Y SRL în contul discountului acordat de acesta, plăţile în avans efectuate de societatea reclamantă către furnizor nefiind stinse la data de 30.09.2017.

Întrucât avansurile în sumă totală de 4.850.000 lei nu au fost stinse până la data de 30.09.2017 cu contravaloarea mărfurilor achiziționate, organele de inspecţie fiscală au constatat absenţa operaţiunii impozabile, respectiv livrarea de mărfuri pentru care s-a achitat avansul.

Avansurile în sumă totală de 4.850.000 lei achitate furnizorului SC Y SRL reprezintă în fapt un împrumut acordat acestuia de către SC X SRL, pentru care a obţinut în fiecare lună un venit financiar intitulat “discount”.

Având în vedere că exercitarea dreptului de deducere al destinatarului unei facturi este limitată numai la taxele care corespund unei operaţiuni suspuse TVA conform art. 297 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, respectiv art. 63 si art. 167 din Directiva europeană nr. 2006/112 privind TVA, organele de inspecţie fiscală au apreciat ca reclamanta a dedus TVA în suma de 816.788 lei aferentă unei operaţiuni nesupuse taxei pe valoarea adăugată.

Potrivit Deciziei pronunţată în Cauza C-107/13 (Firin Ood), articolul 65, articolul 90 alineatul (1), articolul 168 litera a), articolul 185 alineatul (1) si articolul 168 din Directiva 2006/112 trebuie interpretate în sensul că acestea impun ca deducerea TVA-ului realizată de destinatarul unei facturi întocmite pentru plata unui avans privind livrarea de bunuri să fie regularizată atunci când în împrejurări precum cele din cauza principală, această livrare nu este efectuată în final, chiar dacă furnizorul rămâne obligat la plata acestei taxe şi nu a rambursat avansul.

În aplicarea art. 6 din Legea nr.207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, organele de inspecţie fiscală au stabilit că SC X SRL nu are drept de deducere pentru taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 816.788 lei, aferentă avansurilor în valoare de 4.850.000 lei achitate către SC Y SRL - Filiala Alba.

În drept, în speţă sunt incidente dispoziţiile art. 1251 şi art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 rep. privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, act normativ în vigoare pana la 31.12.2015, devenite art. 266 şi art.2 97 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, act normativ în vigoare începând cu data de 1.01.2016.

În raport de prevederile legale la care s-a făcut referire, rezultă că o persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată are dreptul să deducă TVA datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să-i fie livrate şi pentru prestările de servicii care i-au fost prestate sau urmează sa-i fie prestate de o persoană impozabilă, dacă bunurile şi serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.

Exercitarea dreptului de deducere ia naştere în momentul în care TVA devine exigibilă dacă bunurile şi serviciile achiziționate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.

Pentru a-şi exercita dreptul de deducere a TVA pentru achiziţiile care au legătură cu activitatea desfăşurată, societatea reclamantă avea obligaţia să demonstreze că acestea au fost utilizate în scopul operaţiunilor sale taxabile, respectiv că acestea intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată.

Potrivit constatărilor organelor de inspecţie fiscală, deducerea TVA în sumă de 816.788 lei în perioada decembrie 2015 - septembrie 2017 pentru operaţiunile „avans marfă”, înscrise în cele 20 de facturi în sumă totală de 4.850.000 lei emise de furnizorul SC Y SRL - Filiala Alba, nu se încadrează în dispoziţiile legale sus menţionate, întrucât avansurile pentru care SC X SRL şi-a exercitat dreptul de deducere reprezintă operaţiuni fără conţinut economic.

Avansurile nu au fost urmate de o livrare de bunuri sau de o prestare de servicii pentru a realiza operaţiuni taxabile, iar taxa de dedus reprezintă taxa aferenta achiziţiilor utilizate doar în folosul operaţiunilor taxabile.

Din analiza contractului de mercantizare şi promovare nr. 5/1.01.2016 şi contractului de distribuţie nr. 3/1.01.2017 rezultă că SC X SRL a desfăşurat în anul 2016 activitate de promovare pentru SC Y SRL, iar începând cu luna ianuarie 2017 a desfăşurat activitate de distribuţie a produselor deţinute de SC Y SRL, neexistând informaţii cu privire la avansurile facturate în suma de 4.850.000 lei.

Se impune a fi reţinut faptul că SC X SRL a achiziţionat lunar produse de la SC Y SRL, pe care le-a plătit şi le-a vândut în calitate de distribuitor, această din urmă societate întocmind lunar procese verbale de negociere din care rezultă că partenerii convin lunar, de obicei la data de 30 sau 31 a lunii, asupra valorii absolute a discountului pentru plata în avans a produselor şi, nu asupra unei valori procentuale din suma plătită in avans.

Ca atare, societatea reclamantă nu a justificat conţinutul economic al operaţiunilor de avans în cuantum de 4.850.000 lei, între cei doi operatori economici neavând loc operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a TVA în sensul art. 128 alin. (1) şi art. 129 alin. (1) Cod fiscal.

Susţine reclamanta că decizia pronunţată în cauza C-107/13 se referă la plata unui avans privind livrarea de bunuri care nu a fost închisă la finalul contractului, aspect care nu ar fi valabil în speţa, întrucât contractul încheiat, între cele doua părţi continuă până în anul 2018 şi după această dată.

Or, în contractele încheiate cu SC Y SRL - Filiala Alba nu sunt menţionate date referitoare la perioada de derulare, valoarea totală şi modalităţile de plată şi nici informaţii cu privire la avansurile achitate de SC X SRL.

Singura precizare referitoare la avans se regăseşte în procesele-verbale de negociere lunare încheiate de SC Y SRL, partenerii convenind lunar asupra valorii absolute a discountului pentru plata în avans a produselor.

Avansul are legătură cu achiziţiile de produse pe care se obligă să le distribuie de la vânzătorul SC Y SRL, deci nu se referă la plăţile în avans în sumă de 4.850.000 lei efectuate de reclamantă către furnizor şi nestinse până la data de 30.09.2017, data încheierii perioadei verificate.

La data de 14.11.2018 reclamanta a modificat cererea de chemare în judecată în sensul că a solicitat anularea deciziei nr.10.../03.08.2018 a Direcţiei Regionale a Finanțelor Publice Iași, în măsura în care aceasta a fost comunicată reclamantei; anularea deciziei de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018 şi a Raportului de Inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018; restituirea sumelor achitate/reţinute în baza deciziei de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018, a dobânzii fiscale aferente acestora, precum şi actualizarea acestor sume cu indicele de inflaţie, de la data plăţii/reţinerii şi până la restituirea efectivă; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

La data de 29.10.2018 pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Iaşi – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava a formulat întâmpinare la cererea de modificare a acţiunii, în susţinere arătând că contestaţia administrativă formulată împotriva deciziei de impunere F-SV -/19.02.2018 a fost depusă la data de 01.03.2018; că prin Decizia nr.10.../03.08.2018 s-a respins ca neîntemeiată contestaţia formulată de SC X SRL, emisă în baza raportului de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018 pentru suma totală de 816.788 lei reprezentând taxă pe valoare adăugată stabilită suplimentar, că plângerea prealabilă a fost soluţionată în cadrul termenului de 6 luni de la data depunerii acesteia şi că decizia nr.10... a fost comunicată reclamantei cu adresa nr.

ISR-DGR 14.../06.08.2018, prin poştă cu scrisoare recomandată cu conformare de primire la adresa din Suceava, str. -.

Totodată, pârâta a invocat excepţia inadmisibilităţii cererii de anulare a Raportului de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018., creanţele fiind stabilite în sarcina contribuabilului prin decizia de impunere, nu prin raportul de inspecţie fiscală.

De asemenea, pârâta a solicitat respingerea solicitării reclamantei de restituire a sumelor achitate/reţinute întrucât pentru sumele a căror restituire se solicită există o procedură specială administrativă, în care se verifică dacă mai există şi alte creanţe fiscale restante, pentru a se realiza cu prioritate compensarea.

Prin sentinţa civilă nr. 395/16.07.2020 dată de Tribunalul Suceava s-a admis în parte acţiunea reclamantei şi s-a anulat decizia de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018 emisă de AJFP Suceava şi Decizia nr.10.../03.08.2018 emisă de DGRFP Iași şi au fost obligaţi pârâţii să restituie reclamantului sumele achitate/reţinute în baza deciziilor de mai sus anulate, s-a respins cererea pentru anulare Raport de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018 întocmit de AJFP Suceava ca fiind inadmisibilă.

Împotriva acestei sentinţe în termen legal a formulat recurs pârâta D.G.R.F.P.

Iaşi – A.J.F.P.

Suceava criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie iar prin Decizia nr. 868/16.12.2020 a Curţii de Apel Suceava s-a admis recursul şi s-a casat sentinţa recurată şi cauza a fost trimisă spre rejudecare aceleaşi instanţe.

Cauza a fost înregistrată pe rolul Tribunalului Suceava – Secţia de contencios Administrativ şi Fiscal la data de 26.01.2021 sub nr. dosar 3172/86/2018*.

Prin sentinţa civilă nr. 148 din 11 martie 2021, Tribunalul Suceava – Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal a admis în parte acţiunea aşa cum a fost ea modificată formulată de reclamanta SC X SRL prin administrator, în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi D.G.R.F.P.

Iaşi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, a anulat decizia de impunere nr.

F-SV -/19.02.2018 emisă de AJFP Suceava şi Decizia nr.10.../03.08.2018 emisă de DGRFP Iași; a obligat pârâţii să restituie reclamantului sumele achitate/reţinute în baza deciziilor de mai sus anulate; a obligat pârâţii la plata actualizată a sumelor cu indicele de inflaţie şi cu dobânda legală aferentă calculate de la data plăţii/reţinerii şi până la restituirea efectivă; a respins cererea pentru anulare Raport de inspecţie fiscală nr.

F-SV (...)/19.02.2018 întocmit de AJFP Suceava ca fiind inadmisibilă; a obligat pârâţii să plătească reclamantului cheltuieli de judecată în sumă de 8290 lei.

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs, în termen legal, pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu şi în calitate de reprezentant al Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi, criticând-o pentru nelegalitate.

La data de 27 iulie 2021, reclamanta SC X SRL a înaintat la dosar întâmpinare şi recurs incident, prin care a solicitat respingerea recursului promovat de pârâtă şi menţinerea sentinţei civile nr. 148/11.03.2021, pronunţată de Tribunalul Suceava.

Prin Decizia nr. 824 din 23 noiembrie 2022, Curtea de Apel Suceava – Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal a admis recursurile declarate de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu şi în calitate de reprezentant al Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Iaşi şi de reclamanta SC X SRL prin administrator (recurs incident), împotriva sentinţei civile nr. 148 din 11 martie 2021, pronunţată de Tribunalul Suceava – Secţia de Contencios Administrativ şi Fiscal în dosarul 3172/86/2018*; a casat sentinţa atacată, fiind reţinută cauza spre rejudecare.

În cauză s-a administrat proba cu expertiza contabilă/supliment la raportul de expertiză.

Analizând cererea, curtea constată următoarele:

Obiectul acțiunii judiciare pendinte în contencios administrativ îl reprezintă anularea Deciziei de impunere nr. F-SV - din 19.02.2018, a raportului de inspecție fiscală nr. F-SV (...) din data de 19.02.2018 și a Deciziei nr. 10.../13.08.2018.

Instanța reține în fapt că, prin Decizia nr.

F-SV - din 19.02.2018, pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală a conchis că societatea SC X SRL, în perioada decembrie 2015 – septembrie 2017, a plătit avansuri marfă către furnizorul SC Y SRL Filiala Alba, în sumă totală de 4.850.000 lei deducând TVA în sumă de 816.788 lei, avansuri care nu au fost stinse până la data de 30.09.2017, cu toate că societatea a efectuat aprovizionări de mărfuri de la furnizorul mai sus menționat în toată această perioadă.

Prin cererea introductivă, reclamanta a susținut în esență, faptul că temeiul de drept al impunerii suplimentare de 816.788 lei TVA, reținut de pârâtă, respectiv art. 297 alin. 4 lit. a din Legea nr. 227/2015 și prevederile art. 63 și 167 din Directiva europeană nr. 2006/112 privind TVA și Decizia Curții Europene C/2014/151 în cauza C-107/13 (Firin Ood), nu este aplicabil speței în cauză, întrucât așa cum reiese din înscrisurile la dosar, contractele derulate între SC X SRL și SC Y SRL nu au ajuns la final la data controlului efectuat de organele fiscale, acestea derulându-se și după data de 30.09.2017, prin urmare motivarea instituției pârâte precum că avansurile nu au fost stinse este lipsită de temei.

În fapt, instanța reține că între cele două societăți au fost încheiate contractele de distribuție nr. 101/01.12.2015, nr. 5/01.01.2016, nr. 3/01.01.2017.

Potrivit clauzelor contractuale una din modalitățile de achitare a produselor contractate, o constituie plata în avans.

Cu privire la durata contractelor, este prevăzut în dispozițiile finale ale contractelor încheiate, că acestea se vor renegocia anual, iar în cazul în care legislația în vigoare nu suferă modificări, contractul de prelungește de drept pentru anul următor.

Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași a stabilit pentru societatea reclamantă o bază suplimentară de impozitare în valoare de 816.788 lei, motivând că avansurile în sumă totală de 4.850.000 nu au fost stinse până la data de 30.09.2017, astfel că a fost constatată absența operațiunii impozabile, concluzionând că în fapt aceste avansuri ar reprezenta un împrumut acordat furnizorului SC Y SRL.

Conform legislației naționale, art. 281 C. fiscal cu titlul marginal Faptul generator pentru livrări de bunuri și prestări de servicii, prevede: (1) Faptul generator intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor, în conformitate cu regulile stabilite de prezentul articol ., iar art. 282 Exigibilitatea pentru livrări de bunuri și prestări de servicii stabilește în alin. 2 că Prin excepție de la prevederile alin. (1), exigibilitatea taxei intervine: a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; b) la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator.

Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora .

În temeiul articolului 167 din Directiva TVA, dreptul de deducere ia naștere în momentul în care taxa deductibilă devine exigibilă.

Condițiile de fond necesare pentru nașterea acestui drept sunt enumerate la articolul 168 litera (a) din directiva menționată și de art. 297 alin. 4 din Legea 227/2015.

Astfel, pentru a putea beneficia de dreptul amintit, trebuie, pe de o parte, ca persoana interesată să fie o persoană impozabilă în sensul acestei directive și, pe de altă parte, ca bunurile sau serviciile invocate pentru a justifica dreptul de deducere să fie utilizate în aval de aceasta în scopul propriilor operațiuni taxabile și ca, în amonte, aceste bunuri să fie furnizate sau aceste servicii să fie prestate de o altă persoană impozabilă (Hotărârea din 15 septembrie 2016, Senatex, C 518/14, EU:C:2016:691, punctul 28 și jurisprudența citată).

Organele fiscale au apreciat în mod greșit că facturile de avans nu dau dreptul de deducere TVA, deoarece nu au fost livrate bunurile sau prestate serviciile până la data de 30.09.2017.

Relațiile comerciale dintre reclamantă și SC Y SRL au un istoric relevant pentru stabilirea stării de fapt fiscale, această societate fiind furnizorul reclamantei de mărfuri constând în produse de vin marca „Y”, contractele încheiate între cele două societăți desfășurându-se și după data efectuării controlului așa cum reiese și din raportul de expertiză depus la dosar.

Dreptul de deducere este reglementat de Codul fiscal care prevede că dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei și că orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor/serviciilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile.

De asemenea, potrivit art. 299 alin. (1) lit. a) Cod Fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost sau urmează să fie prestate de către o persoană impozabilă în beneficiul său, să dețină o factură emisă în conformitate cu dispozițiile art. 319 Cod Fiscal.

Reiese din norme că deducerea poate fi acordată dacă livrarea/serviciul este destinat operațiunii taxabile și justificat prin documente.

Cu alte cuvinte, normele fiscale conferă dreptul persoanei impozabile să deducă taxa aferentă achizițiilor bunurilor, serviciilor dacă sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile , exercitarea dreptului realizându-se în baza deținerii documentelor justificative.

Așa cum reiese din înscrisurile depuse la dosar, precum și din suplimentul raportului de expertiză, documentele justificative –facturile privind plata avansului - există, fiind emise în conformitate cu prevederile legale şi necontestate de organele fiscale, iar la momentul plății sumelor cu titlu de avans erau determinate bunurile ce constituiau obiectul avansului.

Mai mult, așa cum arată și pârâta în argumentațiile sale, în toată perioada derulării contractelor au fost livrate mărfuri, raționamentul organelor fiscale reținut pentru stabilirea bazei suplimentare TVA vizând doar nestingerea plăţilor făcute în avans (prin livrare de bunuri), până la data efectuării controlului fiscal.

Însă, având în vedere prevederile contractuale, data de 30.09.2017 nu reprezintă finalul derulării contractelor între cele două societăți.

De asemenea, o dată limită de stingere a facturilor de avans nu se regăseşte în prevederile legale din materia fiscală, astfel că, în mod greșit a statuat pârâta că avansurile nu au fost urmate de o livrare de bunuri sau de o prestare de servicii pentru a realiza operațiuni taxabile.

Curtea este de acord că prin considerentele de la punctele 52 şi 58 ale Hotărârii C/2014/151 din cauza C – 107/15 Firin, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene reține că art. 65 din directivă permite autorității fiscale regularizarea TVA - ului dedus de persoana impozabilă, dar această regularizare este permisă doar dacă autoritatea fiscală dovedește elementele obiective care conduc la concluzia că avansul plătit nu avea în realitate ca obiect livrarea de mărfuri (pct. 52 din hotărâre).

În cauza de față nu este contestat faptul că pentru avansurile achitate și pentru care s-a dedus TVA de către reclamantă nu s-au livrat mărfuri, litigiul este născut de regularizarea efectuată de autoritatea fiscală în lipsa prezentării elementelor obiective avute în vedere de aceasta pentru a concluziona că avansurile achitate reprezintă împrumuturi acordate societății furnizoare și de nejustificarea în fapt și în drept a stabilirii datei de 30.09.2017 ca moment final până la care trebuia livrată marfa pentru care s-au achitat avansurile.

Iar în lipsa acestor repere, interpretarea dată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în hotărârea mai sus menționată nu poate fi aplicată, cele două părți contractante aflate în continuare în relații comerciale având posibilitatea de a regla situația avansurilor atâta vreme cât contractele în baza cărora s-au achitat acestea sunt în derulare.

Sigur, în situaţia în care autoritatea fiscală ar identifica elemente obiective prin care ar dovedi că operațiunile în discuție au constituit doar o manevră prin care s-a urmărit eludarea legislației în materie de TVA, probându-se faptul că „achizițiile” nu au fost făcute în folosul operațiunilor taxabile ale achizitorului, iar avansurile achitate reprezintă împrumuturi acordate societății furnizoare, aceasta poate interveni în sensul restabilirii ordinii fiscale încălcate.

Or, având în vedere situaţia de fapt care reiese din înscrisurile depuse la dosar, raportul de expertiză, suplimentul la raportul de expertiză, Curtea consideră că baza impozabilă suplimentară a fost greșit constituită de către inspectorii fiscali.

Curtea admite capătul de cerere privind obligarea pârâților la restituirea către reclamanți a sumelor achitate/reținute în baza deciziilor anulate, pentru următoarele considerente:

Restituirea sumelor achitate este o formă de reparare a pagubei cauzate de actul vătămător, prevăzută în mod expres de Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Obiectul acțiunii în contencios administrativ se circumscrie dispozițiilor exprese ale art. 52 alin. (1) din Constituția României și art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ („Legea contenciosului administrativ”), în conformitate cu care persoana vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, de o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei cereri, este îndreptățită să obțină recunoașterea dreptului pretins sau a interesului legitim, anularea actului și repararea pagubei.

Prin urmare, în contenciosul administrativ, cererile referitoare la recunoașterea unui drept/interes legitim și la repararea pagubei cauzate sunt subsecvente cererilor îndreptate împotriva unui act administrativ tipic sau asimilat, restituirea sumelor achitate este consecința firească a constatării nulității actului administrativ.

Astfel, art. 168 alin. (1) din Codul de procedură fiscală stabileşte că în patrimoniul contribuabilului care efectuează o plată nedatorată se naște un drept de restituire, respectiv: „Se restituie, la cerere, contribuabilului/plătitorului orice sumă plătită sau încasată fără a fi datorată.”

Practic, de fiecare dată când contribuabilul efectuează o plată fără existența unui debit real, se naște dreptul său la restituirea sumei astfel achitate, desigur, cu respectarea dispoziţiilor art. 168 alin. (8) Cod procedură fiscală, aşa cum s-a pronunţat şi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în Decizia nr. 680/06.02.20202, conform alin. (60) – (62):

„60.

Reglementarea acestei proceduri și dispozițiile legale invocate nu conduc la inadmisibilitatea cererii de restituire a obligațiilor fiscale achitate în baza unor acte administrativ-fiscale și a cererii de acordare a dobânzii, în condițiile în care acestea sunt formulate odată cu acțiunea în anularea actelor administrativ-fiscale prin care s-au stabilit obligațiile fiscale achitate anterior anulării. […]

61. Restituirea sumelor achitate în temeiul unor acte administrative fiscale anulate, prin care s-au stabilit obligații fiscale, este un efect al nulității actelor în baza cărora au fost stabilite și plătite [...].

62.

În mod evident, restituirea sumelor care au fost plătite în temeiul actului administrativ anulat, pentru stingerea creanțelor fiscale individualizate în actul administrativ anulat, se efectuează cu respectarea art. 168 alin. (8) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală [...]” (s.n.).

Cu privire la capetele de cerere ce vizează dobânda legală precum şi actualizarea sumelor cu indicele de inflaţie, instanţa reţine că în conformitate cu dispoziţiile art. 1530 şi următoarele din Codul civil creditorul are dreptul la daune-interese pentru repararea prejudiciului pe care debitorul i l-a cauzat şi care este consecinţa directă şi necesară a neexecutării obligaţiei, având dreptul la repararea integrală a prejudiciului pe care l-a suferit din faptul neexecutării.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a hotărât în Decizia nr. 593 din data de 17 martie 2016 pronunţată în recurs de Secţia I civilă a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie având ca obiect pretenţii, că este legal cumulul actualizării sumei executate cu dobânda, deoarece numai prin această modalitate se asigură respectarea principiului reparării integrale a prejudiciului consacrat de art. 1084 vechiul Cod civil.

Astfel, natura juridică a dobânzii este diferită de natura juridică a actualizării obligaţiei cu rata inflaţiei, prima reprezentând o sancţiune (daune moratorii pentru neexecutarea obligaţiei de plată – lucrum cessans), iar a doua reprezentând valoarea reală a obligaţiei băneşti la data efectuării plăţii (daune compensatorii – damnum emergens).

Diferenţa dintre cele două instituţii juridice conduce la concluzia admisibilităţii cumulului acestora, neputându-se vorbi despre o dublă reparaţie, ceea ce ar reprezenta o îmbogăţire fără justă cauză a creditorului.

În raport de cele reținute mai sus, constatând că deciziile emise de pârâtă sunt nelegale, curtea admite în parte acțiunea și dispune anularea Deciziei de impunere nr. .

F-SV - din 19.02.2018 și a Deciziei nr. 10.../13.08.2018, iar ca efect al exonerării reclamantei de obligația de plată a sumelor individualizate în actele administrativ-fiscale contestate, obligă organul fiscal la restituirea sumelor achitate de aceasta în contul debitului stabilit prin aceste acte, sume actualizate cu indicele de inflație la data restituirii, plus dobânda legală în materie fiscală aferentă, de la data plății și până la data restituirii.

În temeiul dispozițiilor art. 453 raportat la art. 451 alin. (2) Cod procedură civilă, curtea obligă pârâta la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă în cuantum de 10.290 lei, reprezentând onorariu expert (8190 lei), onorariu avocat (1800 lei) şi taxă judiciară de timbru (300 lei).